La aportación de participaciones sociales puede acogerse al régimen especial de la LIS si se cumplen los requisitos y existen motivos económicos válidos

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1798-20 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 05/06/2020 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 87, 89-2 Descripción de hechos La persona física consultante PF1 junto a su esposa, la persona física PF2, son titulares del 94,80% y del 5,20% respectivamente, del capital social de la sociedad A, con domicilio social el territorio español. La persona física PF1 el administrador único de la sociedad. De dicho matrimonio no tienen hijos, si bien, la persona física PF2 tiene dos hijos de su anterior matrimonio. La sociedad A realiza tres actividades diferenciadas: la explotación agrícola, la producción de vino en una finca de su propiedad para su posterior comercialización y la actividad de intermediación inmobiliaria, disponiendo para ambas actividades de medios materiales y humanos. Actualmente la entidad ha incrementado su actividad vinícola mediante la compra de nuevos viñedos. Dicha adquisición se ha financiado con un préstamo por parte de los socios. La persona física PF1 es igualmente propietario de un 33,33% del capital social de la sociedad B. Dicha participación se posee desde más de un año. Esta entidad es la empresa holding familiar que ha sido construida junto con sus otros dos hermanos. El paquete accionarial más importante que posee dicha entidad es la participación en la sociedad C, que representa el 56,24% del capital social de dicha entidad. La sociedad C, con domicilio social en territorio español, se dedica a la promoción inmobiliaria de solares y viviendas disponiendo de medios humanos y materiales para realizar dicha actividad. La sociedad B presta servicios de "management" a su participada, la sociedad C, los cuales son prestados por sus administradores. La sociedad B recibe importantes sumas de dividendos de su participada, siendo previsible que dichos dividendos se sigan repartiendo en años venideros. Los dividendos que recibe la sociedad B son repartidos a los socios. Igualmente, la sociedad B tiene una participación del 100% en el capital social de la sociedad D. Dicha entidad es una entidad promotora si bien actualmente y, debido a la naturaleza de sus solares urbanos y rústicos, no tiene actividad alguna ya que, en los solares urbanos existe una moratoria en la concesión de licencias debido a la falta de red de saneamiento de aguas residuales, la cual está en fase de implantación, y en los terrenos rústicos la normativa actual no permite la construcción. A día de hoy, la entidad D no cuenta con medios humanos al estar paralizada la actividad por las causas indicadas, si bien si tiene medios materiales, siendo realizada la gestión por el administrador. La sociedad B no cuenta con empleados, pero sí dispone de medios materiales y humanos, los administradores, que permiten dirigir y gestionar sus participaciones en las dos sociedades citadas. Igualmente es necesario resaltar que la persona física PF1 ha iniciado un proceso de adopción de los dos hijos de su esposa. Es intención de la persona física PF1 aportar sus participaciones sociales de la sociedad B a la sociedad A mediante un aumento de capital, tras dicha aportación la persona física PF1 tendrá mas del 5% del capital social de esta entidad. Igualmente es intención de la persona física PF1 una vez realizado el aumento de capital y culminado el proceso de adopción, la donación de un porcentaje del capital social a sus hijos a fin de que se impliquen en la sociedad, de hecho, uno de ellos ya participa activamente en la explotación vinícola de la sociedad, y tras un proceso de completar su formación, se prevé su incorporación a la misma. Los motivos por los que se pretende realizar dicha aportación son fundamentalmente dos: - El primero, es incrementar la capacidad financiera de la sociedad mediante la recepción de dividendos procedentes de la sociedad B de manera autónoma que permita hacer frente a las nuevas inversiones que se deben realizar para la puesta en marcha completa de los nuevos viñedos y de sus instalaciones y, que permita devolver el préstamo que mantiene la sociedad con los socios como consecuencia de la adquisición de los nuevos viñedos, y - El segundo, es un motivo sucesorio de planificar el relevo generacional y evitar problemas de sucesión empresarial, evitando así que se disemine la participación significativa que se posee en la sociedad B en el momento de la sucesión, quedando toda concentrada en una sola persona. Adicionalmente se conseguiría una simplificación del patrimonio productivo del socio aportante al tener concentrados sus activos productivos en una única sociedad. Cuestión planteada Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y si existen motivos económicos válidos. Contestación completa El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. El artículo 87 de la LIS establece que: “1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos: a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados. b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento. c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes: 1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. 2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad. 3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación. d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en el párrafo c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente. (…).” En relación con la aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulte de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresas, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente. De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que la persona física consultante aporte a la sociedad A, residente en España, una participación superior al 5% del capital de la entidad B (en concreto, el 33,33%) y se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…).” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial. En el escrito de consulta se indica que las operaciones se realizan fundamentalmente con la finalidad de: Incrementar la capacidad financiera de la sociedad mediante la recepción de dividendos procedentes de la sociedad B de manera autónoma que permita hacer frente a las nuevas inversiones que se deben realizar para la puesta en marcha completa de los nuevos viñedos y de sus instalaciones y, que permita devolver el préstamo que mantiene la sociedad con los socios como consecuencia de la adquisición de los nuevos viñedos. Es un motivo sucesorio de planificar el relevo generacional y evitar problemas de sucesión empresarial, evitando así que se disemine la participación significativa que se posee en la sociedad B en el momento de la sucesión, quedando toda concentrada en una sola persona. Adicionalmente se conseguiría una simplificación del patrimonio productivo del socio aportante al tener concentrados sus activos productivos en una única sociedad. Estos motivos podrían considerarse válidos a efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente transcrito, si bien se trata, en todo caso, de cuestiones de hecho. Sin perjuicio de lo anterior, señala la persona física consultante que una vez realizado el aumento de capital y culminado el proceso de adopción, donará un porcentaje del capital social a sus hijos a fin de que se impliquen en la sociedad. En este caso, la transmisión intervivos de las participaciones sociales de la sociedad A, podría influir en la determinación del propósito principal de la operación de aportación no dineraria planteada, siempre que la mencionada transmisión conlleve una ventaja fiscal derivada del tratamiento fiscal de la plusvalía generada en la transmisión de las participaciones mencionadas, cuestión que este Centro Directivo no entra a valorar pero que, en su caso, podría afectar a los motivos económicos de la operación planteada. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.