Una empresa consultante pagó deudas de una sociedad vinculada por la que había otorgado avales. La DGT analiza si ese pago genera un derecho de crédito deducible o una pérdida directa.
Cuestión planteada -Posibilidad de deducción en el Impuesto sobre Sociedades de las pérdidas producidas como consecuencia del cumplimiento de los avales otorgados frente a la entidad financiera.
Al pagar la deuda de la sociedad Y, la entidad X adquiere un derecho de crédito frente a ella. Si este derecho se deteriora contablemente porque la deudora está en concurso con fase de liquidación abierta, el deterioro es fiscalmente deducible según el artículo 13.1.2º de la LIS. Si, por el contrario, no procede contabilizar un derecho de crédito sino una pérdida definitiva, el gasto es deducible por aplicación de los artículos 10.3 y 11 de la LIS.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1771-23 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 20/06/2023 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 10-3, 11 Descripción de hechos La consultante, la entidad X, avalaba en diversas operaciones financieras a la sociedad Y; en la participaba indirectamente en un 29,48%, frente a una entidad financiera. Con motivo de la declaración de concurso de la sociedad Y y de la liquidación de ésta en sede concursal, la entidad financiera requirió el pago a los avalistas, la entidad X y sus socios. Cuestión planteada -Posibilidad de deducción en el Impuesto sobre Sociedades de las pérdidas producidas como consecuencia del cumplimiento de los avales otorgados frente a la entidad financiera. - Si el momento de imputar, en su caso, la pérdida en el Impuesto sobre Sociedades, sería desde el momento del pago dado que la sociedad avalada se encuentra en fase de liquidación, o una vez se declare la conclusión del concurso. Contestación completa De acuerdo con los hechos descritos en el escrito de consulta, las sociedades X e Y son entidades vinculadas, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 18.2.f) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), en la medida en que la entidad X participa indirectamente en, al menos, un 25% del capital de la entidad Y. El artículo 10.3 LIS establece que: “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”. Por otra parte, el artículo 11 de la LIS señala que: ‘’1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. (…) 3.1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada. Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores. (…)”. De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, la entidad Y fue declarada en concurso, acordándose la liquidación de ésta en sede concursal. La consultante (la entidad X) ha afrontado el pago de determinadas deudas de la sociedad Y, avaladas por la entidad X y sus socios, en favor de la entidad financiera acreedora. Según la doctrina general sobre la extinción de las obligaciones, contenida en el artículo 1158 del Código Civil, “el que pagare por cuenta de otro podrá reclamar del deudor lo que hubiese pagado”. La entidad X que ha satisfecho la deuda frente a la entidad financiera adquiere, por tanto, un derecho de crédito frente al deudor principal, la entidad Y. El artículo 13.1 de la LIS, en relación con la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, dispone que: “1. Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento de la obligación. b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso. c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes. d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos: 1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía. 2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal. 3.º Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. (…)”. De los hechos reflejados en el escrito de consulta parece desprenderse que la sociedad X, en el momento de satisfacer la deuda frente a la entidad financiera acreedora, registró un derecho de crédito, frente al deudor principal (Y), que fue deteriorado contablemente, al encontrarse, en ese momento, la sociedad Y en situación de concurso, habiéndose producido la apertura de la fase de liquidación en sede judicial. Por tanto, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 13.1.2º de la LIS, anteriormente reproducido, el deterioro contable, registrado por la entidad X, en el ejercicio de su devengo, resultó fiscalmente deducible. No obstante, dado que los hechos recogidos en el escrito de consulta son escuetos y la información suministrada no es precisa, si con ocasión del pago de la deuda, por cuenta de la sociedad Y, la entidad consultante hubiera concluido que no procede contabilizar un derecho de crédito frente a Y, al no cumplirse el criterio de reconocimiento contable de los activos, regulado en el apartado 4º del Marco Conceptual de la Contabilidad, contenido en la Primera Parte del Plan General de Contabilidad, aprobado mediante Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, sino que lo que procedía era reconocer una pérdida definitiva, el correspondiente gasto formaría parte de la base imponible del período, por aplicación de lo dispuesto en los artículos 10.3 y 11 de la LIS, previamente transcritos. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.