Se consulta si una operación de fusión por absorción donde la absorbente es socio único de la absorbida puede aplicar el régimen especial. La DGT indica que si la operación cumple la Ley de modificaciones estructurales y el artículo 76.1 de la LIS, podría aplicarse dicho régimen siempre que no tenga como objetivo principal la ventaja fiscal.
Cuestión planteada Si a la operación de fusión descrita le es de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el artículo 76 del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Para que la fusión se acoja al régimen especial, debe realizarse en el ámbito mercantil según la Ley 3/2009 y cumplir el artículo 76.1 de la LIS. No se aplicará el régimen si el objetivo principal es el fraude o la evasión fiscal, o si no existen motivos económicos válidos como la reestructuración o racionalización de actividades. La Administración determinará si la operación responde a una finalidad económica o a la mera búsqueda de una ventaja fiscal mediante la comprobación de los hechos.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1481-23 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 31/05/2023 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 76-1-c, 89-2 Descripción de hechos La entidad consultante X tiene por actividad principal detentar y gestionar participaciones en otras entidades, y el arrendamiento de bienes inmuebles por cuenta propia. La entidad X no dispone de personal contratado para el desarrollo de su actividad. La entidad Y tiene por actividad principal el arrendamiento de bienes inmuebles por cuenta propia. La entidad Y no dispone de personal contratado para el desarrollo de su actividad. La entidad Y no tiene bases imponibles negativas pendientes de compensar. El único socio de la entidad Y es la entidad X. La entidad X, en su condición de socio único de la entidad Y, pretende la fusión por absorción de la citada entidad íntegramente participada. Mediante la operación descrita se pretende: - Simplificación de la estructura social a los efectos de la gestión de los bienes inmuebles arrendados por cuenta propia. - Ahorro de costes de estructura derivados de la simplificación. - Mayor eficacia y racionalidad en todos los órdenes (administrativo, financiero, gestión). - Mejorar la capacidad de negociación ante terceros. - Centralizar la toma de decisiones sobre la gestión de los bienes inmuebles arrendados por cuenta propia en una única entidad. - Aumento de la capacidad financiera y solvencia. Cuestión planteada Si a la operación de fusión descrita le es de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el artículo 76 del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. Si los motivos mencionados pueden reputarse como válidos a los efectos de la aplicación del citado régimen fiscal especial. Contestación completa El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. El artículo 76.1.c) de la LIS establece que: “1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual: (…) c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.” En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión. En el caso concreto planteado en el escrito de consulta se plantea una operación de fusión por absorción siendo la entidad X (sociedad absorbente) socio único de la entidad Y (sociedad absorbida). Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009 y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo. Al tratarse de una fusión inversa, debe traerse a colación lo dispuesto en el artículo 82.1 de la LIS, en virtud del cual: “1. Cuando la entidad adquirente participe en el capital o en los fondos propios de la entidad transmitente en, al menos un 5 por ciento, no se integrará en la base imponible de aquella la renta positiva o negativa derivada de la anulación de la participación. Tampoco se producirá dicha integración con ocasión de la transmisión de la participación que ostente la entidad transmitente en el capital de la adquirente cuando sea, al menos, de un 5 por ciento del capital o de los fondos propios.”. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”. Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial. Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS. La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultaneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16). El hecho de que las entidades absorbida y absorbente sean entidades patrimoniales no determina, sin más, la exclusión de la aplicación del régimen de neutralidad fiscal, regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, por lo que, los órganos competentes en materia de comprobación deberán determinar si la operación proyectada responde o no a la finalidad de lograr una ventaja fiscal. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.