La DGT no resuelve sobre el momento o forma del reparto de retornos cooperativos

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1283-16 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 29/03/2016 Normativa Ley 20/1990 arts. 15, 16, 17, 20, 28, 29 y 30 LIRPF/Ley 35/2006, de 28 de noviembre, art. 101.4 LIS/Ley 27/2014, de 27 de noviembre, arts. 7, 10 y 17 Descripción de hechos La sociedad consultante es una cooperativa limitada de viviendas que ha construido y vendido 335 viviendas, además de garajes, trasteros y locales comerciales. Después de dichas operaciones la cooperativa es propietaria de una parcela, la cual se ha puesto a la venta y sobre la que existe un contrato de opción de compra. Como la consultante ya no dispone de más activos en venta y se pretende liquidar la cooperativa, se propone distribuir entre los socios el importe que se obtenga en la venta, menos los gastos existentes y una deuda con la Agencia Tributaria. Cuestión planteada 1º) ¿En qué momento debe procederse a repartir el dinero de caja entre los socios? Si el reparto entre los socios debe ser proporcional a su cuota de participación de los inmuebles adquiridos en esta promoción o puede existir otro tipo de reparto. 2º) Cuáles son los efectos fiscales para los socios los ingresos abonados por la cooperativa, y si dichos ingresos están sujetos a retención. 3º) ¿Qué implicaciones fiscales tiene dicho reparto para la cooperativa? 4º) ¿Cómo debe contabilizar la cooperativa el ingreso de la venta de la parcela, y cuál es su tributación en el Impuesto sobre Sociedades? Contestación completa De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), General Tributaria, “los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda”. Por tanto, las cuestiones relativas momento y la forma de efectuar el reparto de los retornos cooperativos entre los socios, así como la referente a la contabilización de la operación planteada exceden del ámbito de competencias de este Centro Directivo. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS La Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas (BOE del día 20), establece en su artículo 30, letra a) —al regular el tratamiento de determinadas partidas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas—, que se considerarán rendimientos del capital mobiliario, los retornos cooperativos que, conforme a lo dispuesto en los artículos 28 y 29 de la misma ley, estuviesen sujetos a retención. En el mencionado artículo 28, al establecer la obligación de las sociedades cooperativas de practicar retenciones a sus socios, de acuerdo con la normativa vigente, se asimila a los dividendos la parte del excedente disponible del ejercicio económico que se acredite a los socios en concepto de retorno cooperativo, concepto que no se excluye, en el artículo 29, de la consideración de rendimiento de capital mobiliario y, por tanto, puesto que se asimila a los dividendos, la sociedad cooperativa deberá practicar la retención correspondiente sobre el importe íntegro del retorno cooperativo que satisfaga. Respecto al porcentaje de retención aplicable, el artículo 101.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece: “El porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del capital mobiliario será del 19 por ciento. Este porcentaje se reducirá a la mitad cuando se trate de rendimientos que tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de esta Ley procedentes de las sociedades a que se refiere la letra h) del número 3.º del citado artículo”. A su vez, la disposición adicional trigésima primera de la misma ley, en la redacción dada por el Real Decreto-ley 9/2015, de 10 de julio, de medidas urgentes para reducir la carga tributaria soportada por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras medidas de carácter económico (BOE del día 11), determina que en el período impositivo 2015 “los porcentajes de retención e ingreso a cuenta del 19 por ciento previstos en el artículo 101 de esta Ley serán el 20 por ciento cuando la obligación de retener o ingresar a cuenta hubiera nacido con anterioridad a 12 de julio. Cuando el nacimiento de la obligación de retener o ingresar a cuenta se hubiera producido a partir de dicha fecha, el porcentaje de retención o ingreso a cuenta será el 19,5 por ciento”. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Conforme al artículo 7.1.a) la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), las sociedades cooperativas son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades. No obstante, en consideración a la función social, actividades y características de las sociedades cooperativas, éstas están sometidas a un régimen fiscal especial, contenido en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre el régimen especial fiscal de las cooperativas, estableciéndose en el capítulo IV de su título II las reglas especiales aplicables en el Impuesto sobre Sociedades. Por consiguiente la normativa aplicable a las sociedades cooperativas como sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades está contenida tanto en la LIS y normas de desarrollo (reglas generales) como en la Ley 20/1990 (reglas especiales). A este respecto, el artículo 10.3 de la LIS establece que: "3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas." En este ámbito, para determinar la base imponible, se partirá del resultado contable calculado según lo establecido en la normativa mercantil, y sobre él se realizarán los ajustes correspondientes según las disposiciones establecidas en la LIS, y en este caso, las disposiciones de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, de régimen fiscal de las cooperativas. De acuerdo con lo establecido en el artículo 1 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, en lo no previsto expresamente por esa Ley se aplicarán las normas tributarias generales. El artículo 16 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, dispone que: “1. Para la determinación de la base imponible se considerarán separadamente los resultados cooperativos y los extracooperativos. 2. Son resultados cooperativos los rendimientos determinados conforme a lo previsto en la sección siguiente de este Capítulo. (…)” Por su parte el artículo 22 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, establece: “1. Son incrementos y disminuciones patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio de la cooperativa que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, conforme a lo dispuesto en la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. 2. En particular, no se considerarán incrementos patrimoniales: a) Las aportaciones obligatorias o voluntarias de los socios y asociados al capital social, las cuotas de ingreso y las deducciones en las aportaciones obligatorias efectuadas por los socios en los supuestos de baja de los mismos en la cooperativa, destinadas al Fondo de Reserva Obligatorio. b) La compensación por los socios de las pérdidas sociales que les hayan sido imputadas. c) Los resultados de la regularización de los elementos del activo cuando así lo disponga la Ley especial que la autorice. 3. No tendrán la consideración de disminución patrimonial las reducciones del capital social por baja de los socios.” Por tanto, los ingresos de la venta a terceros de la parcela se integrarán en la base imponible por el importe que resulte de la diferencia entre el valor de transmisión del elemento y su valor fiscal. En relación con la distribución del remanente sobrante tras la venta de la parcela, una vez descontados los gastos y la deuda frente a la Administración tributaria, el artículo 20 de la Ley 19/1990, de 19 de diciembre: “No tendrán la consideración de partida deducible para la determinación de la base imponible las cantidades distribuidas entre los socios de la Cooperativa a cuenta de sus excedentes ni el exceso de valor asignado en cuentas a las entregas de bienes, servicios, suministros, prestaciones de trabajo de los socios y rentas de los bienes cuyo goce haya sido cedido por los socios a la Cooperativa, sobre su valor de mercado determinado, conforme a lo dispuesto en el artículo 15 de esta Ley.” Por tanto, la distribución de dicho excedente no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades de la consultante. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.