El alquiler de vivienda vacacional con servicios hoteleros puede tributar como actividad económica y establecimiento permanente

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1241-17 Órgano SG de Fiscalidad Internacional Fecha salida 19/05/2017 Normativa LIRPF, artículo 27. RGAT, artículos 2-58. TRLIRNR, artículos 10, 12, 13, 18, 19, 21, 22 y 23. Descripción de hechos El consultante junto a su esposa han adquirido pro-indiviso una vivienda unifamiliar sita en Mallorca, con la intención de destinarla al arrendamiento como vivienda vacacional. Se prevé que al tiempo de ceder el uso de la vivienda se presten servicios adicionales al arrendamiento, como limpieza y cambio de ropa blanca tanto a la entrada y salida de cada huesped como durante la estancia del mismo. Adicionalmente se podrían ofrecer servicios de lavandería, custodia de maletas, reservas, etc. Estos servicios podrán prestarse de forma directa y/o a través de la subcontratación a terceros. Cuestión planteada I.- Cómo tributan en el IRNR los ingresos obtenidos por la explotacion de la vivienda vacacional para el matrimonio. II.- Si se califican como actividad económica ¿Se considerará que se obtienen a través de un establecimiento permanente? en este caso, cómo se debe proceder para el alta del establecimiento permanente y su tributación. Contestación completa De acuerdo con la información aportada, el consultante y su mujer, que se declaran no residentes en España, han adquirido en España una vivienda para destinarla al arrendamiento como vivienda vacacional una vez obtenida la licencia para ello de la respectiva Comunidad Autónoma. El consultante plantea cómo tributan los rendimientos percibidos por el arrendamiento de esta vivienda vacacional prestando los servicios propios de la industria hotelera, según el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo) y, por otro lado, si se entienden obtenidos mediante un establecimiento permanente. En este sentido, el artículo 12.1 del TRLIRNR establece: “1. Constituye el hecho imponible la obtención de rentas, dinerarias o en especie, en territorio español por los contribuyentes por este impuesto, conforme a lo establecido en el artículo siguiente.”. La forma de tributación será diferente dependiendo de si el arrendamiento de inmuebles sitos en España, llevado a cabo por el consultante, constituye o no una actividad económica. Según establece el apartado 3 del artículo 13 del TRLIRNR, la calificación de los distintos conceptos de renta se realizará con arreglo a lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, actualmente, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcias le las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en defecto de definición en el TRLIRNR. En este sentido, y de acuerdo con el criterio establecido por este Centro Directivo en la contestación a consulta vinculante V1188-15 de 16 de abril de 2015, si el alquiler de la vivienda de uso turístico se complementase con la prestación de servicios propios de la industria hotelera tales como “restaurante, limpieza, lavado de ropa y otros análogos”, las rentas derivadas del alquiler de la vivienda de uso turístico tendrán la calificación de rendimientos de actividades económicas de acuerdo con lo previsto en el artículo 27.1 de la LIRPF. Asimismo, el artículo 27.2 de la LIRPF establece que “A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”. A este respecto, el artículo 13.1.a) del TRLIRNR establece: “Se considerarán rentas obtenidas en territorio español las siguientes: a) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en territorio español. Se entenderá que una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente en territorio español cuando por cualquier título disponga en éste, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en él por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes. En particular, se entenderá que constituyen establecimiento permanente las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploración o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses.”. En este caso, podría concluirse que la vivienda es el lugar en España donde los consultantes llevan a cabo la referida actividad económica. Por tanto, teniendo en cuenta lo anterior, podría concluirse que la vivienda constituye un establecimiento permanente y España puede gravar las rentas obtenidas por los consultantes derivados del ejercicio de su actividad económica en la misma. La base imponible se deberá determinar de acuerdo con lo establecido en el artículo 18 del TRLIRNR conforme a las disposiciones del régimen general del Impuesto sobre Sociedades. La deuda tributaria correspondiente se determinará de acuerdo con el artículo 19 del TRLIRNR. En relación con la obligación de presentar declaración en España, el artículo 21 del TRLIRNR establece que los establecimientos permanentes están obligados a presentar declaración, determinando e ingresando la deuda tributaria correspondiente, en la forma, lugar y con la documentación que determine el Ministro de Hacienda. En concreto, el Modelo 200 se encuentra regulado en la Orden HAP/871/2016, de 6 de junio, (BOE de 7 de junio de 2016), por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a establecimientos permanentes y a entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, para los períodos impositivos iniciados entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2015, se dictan instrucciones relativas al procedimiento de declaración e ingreso y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación electrónica, y se aprueba el documento normalizado de documentación específica de operaciones con personas o entidades vinculadas para entidades que cumplan los requisitos del artículo 101 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del impuesto sobre sociedades. En la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre (BOE de 26 de noviembre de 2013), se regulan los procedimientos y las condiciones generales para la presentación de determinadas autoliquidaciones y declaraciones informativas de naturaleza tributaria. La declaración se presentará en el plazo de veinticinco días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Por otra parte, el artículo 22 del TRLIRNR establece que “Los establecimientos permanentes estarán obligados a llevar contabilidad separada, referida a las operaciones que realicen y a los elementos que estuviesen afectos a ellos” y “(…) al cumplimiento de las restantes obligaciones de índole contable, registral o formal exigibles a las entidades residentes en territorio español por las normas del Impuesto sobre Sociedades.”. Estará, así mismo, sometido, de acuerdo con el artículo 23 del TRLIRNR al régimen de retenciones del Impuesto sobre Sociedades por las rentas que perciba y quedará obligado a efectuar pagos fraccionados a cuenta de la liquidación de este impuesto en los mismos términos que las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades. Asimismo, estará obligado a practicar retenciones e ingresos a cuenta como las entidades residentes. En relación con las obligaciones formales para dar de alta a un establecimiento permanente, debe indicarse que el inicio de actividades económicas origina unas obligaciones fiscales de carácter formal y censal. Así, quienes vayan a realizar actividades u operaciones empresariales o profesionales o abonen rendimientos sujetos a retención que operen en territorio español mediante establecimiento permanente, deben solicitar, antes del inicio, su inscripción en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores. Este censo forma parte del Censo de Obligados Tributarios. Esta declaración servirá para solicitar la asignación del número de identificación fiscal del establecimiento permanente. Por otro lado, se le informa que dichas obligaciones tributarias formales, están reguladas en el Título II, artículos 2 al 58 inclusive del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, en adelante RGAT, aprobado por Real decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre). En relación con la obligación de nombrar un representante en España, el artículo 47 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), establece que: “A los efectos de sus relaciones con la Administración tributaria, los obligados tributarios que no residan en España deberán designar un representante con domicilio en territorio español cuando operen en dicho territorio a través de un establecimiento permanente, cuando lo establezca expresamente la normativa tributaria o cuando, por las características de la operación o actividad realizada o por la cuantía de la renta obtenida, así lo requiera la Administración tributaria. Dicha designación deberá comunicarse a la Administración tributaria en los términos que la normativa del tributo señale.”. En este sentido el artículo 10 del TRLIRNR determina: “1. Los contribuyentes por este Impuesto estarán obligados a nombrar, antes del fin del plazo de declaración de la renta obtenida en España, una persona física o jurídica con residencia en España, para que les represente ante la Administración tributaria en relación con sus obligaciones por este Impuesto, cuando operen por mediación de un establecimiento permanente, en los supuestos a que se refieren los artículos 24.2 y 38 de esta Ley o cuando, debido a la cuantía y características de la renta obtenida en territorio español por el contribuyente, así lo requiera la Administración tributaria.”. Además, de acuerdo con los artículos 9.2 y 8.1.c) del RGAT, en la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores del consultante debe señalarse la identidad de su representante. En concreto, en el modelo 036 de alta en el Censo anterior debe consignarse el “nombre y apellidos o razón social o denominación completa, si lo hubiera, número de identificación fiscal, domicilio fiscal y nacionalidad de su representante en España”. Finalmente se indica que, en caso de que no pudiera calificarse como actividad económica, el articulo 13.1 g) del TRLIRNR indica que se consideran rentas obtenidas en territorio español “los rendimientos derivados, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos.”. En este caso, la tributación se realizará con arreglo a lo dispuesto en el Capítulo IV, “Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.”. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.