La transmisión de inmuebles sin subrogación de contratos de gestión ni medios humanos está sujeta a IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0922-23 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 19/04/2023 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5, 7.1º Descripción de hechos Las consultantes son dos entidades mercantiles pertenecientes al mismo grupo y dedicadas a la actividad de arrendamiento de módulos o boxes para almacenaje en inmuebles de su propiedad o de terceros. Ambas compañías gestionan la actividad de almacenaje a través de sendos contratos de gestión que tienen firmados, cada una de ellas y de manera independiente, con una sociedad del mismo grupo. En el marco de un proceso de reestructuración, ambas entidades se van a transmitir recíprocamente inmuebles afectos a la actividad de almacenaje (una de las entidades va a transmitir a la otra cuatro inmuebles mientras que ésta cederá a la primera un inmueble). Sendas transmisiones vienen acompañadas por la cesión de las respectivas posiciones contractuales frente a los clientes que utilizan el servicio de almacenaje de los inmuebles transmitidos, pero ninguna de las entidades cederá a la otra ni empleados ni habrá subrogación en el contrato de gestión de la actividad de almacenaje. Cuestión planteada Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- El artículo 7.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone, según la redacción dada al precepto por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, en vigor desde 1 de enero de 2015, lo siguiente: “No estarán sujetas al Impuesto: 1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley. Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones: a) La mera cesión de bienes o de derechos. b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes. c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley. A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma. (…).”. La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 de la Ley clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa establecida, fundamentalmente, por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schiever. De acuerdo con lo previsto en dicho artículo se requiere que: -los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en sede del transmitente. -que dicha unidad económica se afecte al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. La reforma del supuesto de no sujeción del artículo 7, número 1º, realizado por la Ley 28/2014, anteriormente citada, aclara que la valoración de los requisitos de unidad económica autónoma debe realizarse en sede del transmitente, y ello con independencia que, tras la transmisión, en sede del adquirente, pudiera existir una unidad económica autónoma. Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos por cada sociedad sean suficientes para permitir desarrollar una actividad económica autónoma en sede del transmitente. 2.- En el supuesto objeto de consulta, según se manifiesta por las consultantes, van a ser objeto de transmisión por cada una de ellas determinado número de inmuebles afectos a la actividad de almacenamiento junto con subrogación de la adquirente en la posición contractual del transmitente en relación con los contratos frente a los respectivos clientes y usuarios de los citados servicios de almacenamiento. No obstante lo anterior, sendas transmisiones no se van a acompañar de medios humanos, ni propios ni subcontratados, dado que no existe subrogación en el contrato con el proveedor del servicio de almacenamiento y que es una tercera entidad perteneciente al mismo grupo empresarial y que presta dichos servicios a las entidades consultantes. Lo anterior se debe entender sin perjuicio de que la entidad del grupo que gestiona dichos servicios de almacenamiento para las entidades consultantes, pueda, en su caso, asignar parte del personal que trabajaba para la entidad transmitente a la adquirente y viceversa, lo cual, en cualquier caso, sería algo ajeno y posterior a la propia operación de reestructuración. 3.- En este sentido, cabe destacar el criterio reiterado de este Centro directivo en supuestos donde la entidad que va a realizar la operación de transmisión de patrimonio empresarial no cuenta con medios propios afectos a su actividad económica sino con medios ajenos o subcontratados, como es el caso objeto de consulta. Así, la contestación vinculante de 14 de agosto de 2019, número V2183-19, dispone que: “En consecuencia, deberá analizarse en cada aportación si la transmisión de un conjunto de inmuebles junto con los medios de gestión de los mismos, por ejemplo, a través de la subrogación en un contrato de gestión, puede constituir una estructura organizativa capaz de funcionar de forma autónoma. Cuando se cumplan los requisitos anteriormente mencionadas, tal transmisión quedará no sujeta al Impuesto. En el supuesto objeto de consulta van a ser objeto de transmisión por cada una de las sociedades consultantes un conjunto de activos inmobiliarios junto con la subrogación en el contrato de gestión inmobiliaria (que presta los servicios de administración, gestión y comercialización de los inmuebles). En estas circunstancias, puede señalarse que los elementos transmitidos se acompañan de la necesaria estructura organizativa de factores producción en los términos establecidos en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 que determinan la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido. En este sentido es preciso matizar que la novación de alguna condición del contrato de gestión no altera la anterior conclusión siempre que tal alteración no suponga una rescisión o anulación del mismo.”. Por tanto y descendiendo al supuesto objeto de consulta, en caso de que se transmita el inmueble con subrogación de la entidad adquirente en los correspondientes contratos de gestión inmobiliaria, se puede considerar que los elementos transmitidos se estarían acompañando de la necesaria estructura organizativa de factores de producción en los términos establecidos en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992. Bajo esta premisa, la operación estaría no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. En otro caso, como así parece concurrir en el supuesto objeto de consulta en que no existe tal subrogación, ni subrogación de personal en el adquirente, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.