Requisitos para la neutralidad fiscal en una escisión parcial: la necesidad de una rama de actividad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5614-26 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 17/09/2026 Normativa Ley 27/2014 Impuesto sobre Sociedades - 17.3 - 76.2.1º.b) - 76.4 Descripción de hechos La entidad consultante A es una sociedad de responsabilidad limitada que se constituyó en 2018 para dedicarse al sector de la restauración. Al tiempo de presentación de la consulta, dicho negocio está compuesto por dos líneas de negocio o ramas de actividad 100% diferenciadas teniendo en cuenta la existencia de: - Dos locales independientes. - Dos nombres comerciales distintos, uno para el restaurante de comida mediterránea y otro para el restaurante en régimen de franquicia de pokes. - Personal independiente. - Gastos e ingresos diferenciados. Por ello, se pretende realizar una operación de escisión parcial, en virtud de la cual la consultante transmitiría en bloque la rama de actividad consistente en el restaurante en régimen de franquicia de pokes a una entidad de nueva creación (NEWCO), manteniendo en sede de la consultante el restaurante de comida mediterránea. La realización de esta operación de reestructuración se hace necesaria puesto que dirección de la sociedad pretende crear un Grupo Empresarial, a través de una sociedad Holding, aplicando en su caso a futuro el régimen especial de consolidación fiscal. Así, se constituiría una sociedad Holding que obtendría las participaciones de la consultante y, una vez realizada la operación de escisión parcial, obtendría también las participaciones de la nueva sociedad, con la intención de constituir nuevas sociedades con nuevas actividades. La operación de reestructuración o reorganización empresarial planteada (escisión parcial) se hace necesaria por los siguientes motivos: - Mejorar la gestión de cada una de las líneas de negocios en aspectos económicos. - Crear un grupo de empresas para la mejor gestión de la estructura empresarial, tanto de los negocios actuales o ramas de actividad, como de las futuras actividades. - Mejorar el sistema organizativo de las entidades, tanto a efectos administrativos como laborales. - Obtener una estructura empresarial para la mejora de financiación de los distintos negocios y mejor aprovechamiento de los recursos. - Llevar la contabilidad separada en los distintos negocios, ya que. Actualmente, se lleva una contabilidad separada pero en el seno de la misma empresa, creando en algunos casos confusión por la similitud de las líneas de negocio. - Lograr una mayor eficacia en la gestión y funcionamiento de las actividades desarrolladas en la actualidad y en el futuro. Cuestión planteada 1. Posibilidad de aplicación del Régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. 2. Confirmación de que la operación de escisión parcial descrita cumple con lo previsto en el artículo 89.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades 3. Cuál sería el plazo para la realización de la comunicación a la Administración tributaria. Contestación completa La consultante (sociedad A) plantea una operación de reestructuración empresarial consistente en una escisión parcial, en virtud de la cual transmitiría en bloque el negocio consistente en el restaurante que explota en régimen de franquicia a una entidad de nueva creación (NEWCO), manteniendo en su patrimonio la explotación del restaurante de comida mediterránea. En primer lugar, cabe traer a colación el artículo 17, apartados 3 y 4, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), en virtud del cual: “3. Los elementos patrimoniales transmitidos en virtud de fusión y escisión total o parcial, se valorarán, en sede de las entidades y de sus socios, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. Los elementos patrimoniales aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, así como los valores adquiridos por canje, se valorarán de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. No obstante, en caso de no resultar de aplicación el régimen establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley en cualquiera de las operaciones mencionadas en este apartado, los referidos elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con lo establecido en el apartado siguiente. 4. Se valorarán por su valor de mercado los siguientes elementos patrimoniales: a) (…). b) Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley o bien que resulte de aplicación el apartado 2 anterior. c) (…). d) Los transmitidos en virtud de fusión, y escisión total o parcial, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. (…) Se entenderá por valor de mercado el que hubiera sido acordado entre partes independientes, pudiendo admitirse cualquiera de los métodos previstos en el artículo 18.4 de esta Ley.” Por tanto, con arreglo a lo anterior, no se integrarán en la base imponible de las sociedades ni de los socios, las plusvalías asociadas a los elementos transmitidos con ocasión de una operación de fusión, escisión, aportación de activos o canje de valores, salvo en aquellos supuestos en los que no resulte de aplicación el régimen de neutralidad fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley (artículos 76 a 89 de la LIS). El Capítulo VII del Título VII de la LIS regula el régimen de neutralidad fiscal aplicable a las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Al respecto, el artículo 76.2.1º b) de la LIS define como escisión parcial la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”. En el ámbito mercantil, los artículos 58 y siguientes del Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio, por el que se adoptan y prorrogan determinadas medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania, de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad; de transposición de Directivas de la Unión Europea en materia de modificaciones estructurales de sociedades mercantiles y conciliación de la vida familiar y la vida profesional de los progenitores y los cuidadores; y de ejecución y cumplimiento del Derecho de la Unión Europea, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 60 del citado Real Decreto-ley define el concepto de escisión parcial como: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y, en su caso, cuando sea conveniente para ajustar el tipo de canje, los socios podrán recibir, además, una compensación en dinero que no exceda del diez por ciento del valor nominal de las acciones, de las participaciones o del valor contable de las cuotas atribuidas y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria”. En consecuencia, si la operación a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el Real Decreto-ley 5/2023, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como operación de escisión parcial de las previstas en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que: “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”. Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su actividad económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes actividades económicas autónomas. En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de la sociedad que constituyan, desde el punto de vista de la organización, una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. En el escrito de consulta se señala que la entidad consultante A, desarrolla la actividad de restauración, explotando dos restaurantes de manera independiente debido a su diferente tipo de cocina, uno de pokes (explotado en régimen de franquicia) y otro de comida mediterránea. Según se informa, cada restaurante cuenta con un local independiente, un nombre comercial distinto, personal independiente y gastos e ingresos diferenciados. Por tanto, para considerar la existencia de sendas ramas de actividad en sede de la entidad consultante, con carácter previo a la escisión planteada, sería necesario que las explotaciones desarrolladas tuvieran un destino diferenciado, exigiendo por ello un modelo de gestión diferenciado. A tal efecto, sería necesario que cada una de las referidas ramas dispusiera de los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de una rama de actividad en los términos señalados en el artículo 76.4 anteriormente reproducido. La existencia de varios establecimientos o inmuebles para realizar la actividad no significa que cada establecimiento o inmueble se configure como una rama de actividad por el hecho de disponer de personal adscrito a cada uno y estar ubicados en lugares diferentes, sino que se precisaría -tal y como se ha señalado anteriormente en relación con la existencia de varias ramas de actividad en una única actividad económica- que en sede de la entidad escindida, en función del destino y naturaleza de tales establecimientos o inmuebles, existiera una organización separada y un modelo de gestión diferenciado determinante de distintas explotaciones económicas autónomas. De los aportados en el escrito de consulta no parece desprenderse que el patrimonio segregado constituya, por sí mismo, una rama de actividad diferenciada con los correspondientes medios materiales y personales en el sentido señalado en el artículo 76.4 de la LIS, anteriormente reproducido y comentado, cuyo destino y naturaleza requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que ya existieran en la entidad transmitente. Por el contrario, lo que se deriva del escrito de consulta es que será objeto de escisión unos elementos patrimoniales aislados, sin constituir una rama de actividad en la entidad escindida en los términos anteriormente señalados, que se transmitirán a la entidad NEWCO, por lo que la operación de escisión parcial proyectada no cumpliría la definición recogida en el artículo 76.4 de la LIS y, por tanto, no podrá acogerse al régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. No obstante, la concurrencia de las circunstancias determinantes de la existencia de sendas ramas de actividad son cuestiones de hecho que deberán acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del objetivo principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.