Los ingresos y gastos compensatorios de los FAB tienen efecto fiscal en el Impuesto sobre Sociedades

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0132-17 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 23/01/2017 Normativa Ley 9/2012 d.a.10ª y d.a.17ª Descripción de hechos La entidad consultante ha constituido fondos de activos bancarios (FAB) en los términos establecidos en la disposición adicional décima de la Ley 9/2012, con el objeto de facilitar la comercialización o venta de sus activos. Hasta el ejercicio 2014 incluido, las sociedades gestoras de los diferentes FAB ha presentado autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de estos, partiendo del resultado contable, generando base imponible positiva o negativa. Sin embargo, de acuerdo con la memoria de las entidades y siguiendo las recomendaciones de la Comisión Nacional del Mercado de Valores (CNMV) los administradores de las entidades gestoras han modificado el criterio de registro de los beneficios o pérdidas de cada fondo para el ejercicio 2015 y siguientes, de forma que las plusvalías o minusvalías del mismo son compensadas mediante gastos o ingresos compensatorios (gastos o ingresos financieros), estableciendo como contrapartida una cuenta correctora de pasivo que aumente o disminuya, según corresponda, el subepígrafe "débitos representados por valores negociables", con el objeto de que el balance de estos fondos quede registrado en valor cero. Asimismo, la entidad consultante, a la hora de registrar las inversiones en FAB, distingue: a) FAB cuya creación no ha supuesto la transferencia sustancial de riesgos y beneficios inherentes a los activos y pasivos transferidos a inversores terceros. En estos FAB la entidad consultante retiene el control y más del 50% de la suma del pasivo y del patrimonio neto del grupo. En estos casos, la entidad consultante no da de baja los activos y pasivos, esto es, no reconoce ningún ingreso por ventas ni sus correspondientes costes, y los valora por los mismos criterios aplicables antes de la transferencia, si bien registra un pasivo por un importe igual a la contraprestación recibida que valora a coste amortizado y reconociendo tanto los ingresos de los activos transferidos como los costes del nuevo pasivo financiero en el momento de su efectiva transmisión a terceros. b) FAB en los que se han transferido sustancialmente los riesgos y beneficios inherentes a los activos y pasivos transferidos a inversores terceros. Como regla general, en estos fondos la entidad consultante no retiene más del 50% del total pasivo y patrimonio neto del fondo. En estos casos, y dado que generalmente se ha transferido al inversor el control de los activos se registra una inversión en empresas asociadas a largo plazo, por el coste de los valores equivalentes al capital social suscrito por la entidad. En las cuentas anuales de la entidad consultante, el resultado contable recogía hasta el ejercicio 2014, los ingresos y gastos y, en consecuencia, el resultado de los FAB de la primera tipología descrita. A partir del año 2015, la entidad no ha adoptado la norma aplicada por los FAB, por lo que sigue registrando estos fondos de manera similar a como hacía con anterioridad. Cuestión planteada Tratamiento que debe tener el ingreso o gasto que netea el resultado contable previo en el Impuesto sobre Sociedades que registran los FAB, en concreto, si dicha partida tiene efecto fiscal. Tratamiento de las bases imponibles negativas que puedan tener los FAB, en concreto, si, en caso de no concederse eficacia fiscal al ingreso o gasto anterior, si las bases imponibles negativas pueden compensar los ingresos que se generen. Tratamiento que deben tener los ingresos y gastos de los FAB que la entidad consultante incorpora en su contabilidad. Contestación completa El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.” El artículo 11 de la LIS establece lo siguiente: “1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. (….).” De acuerdo con los datos señalados en el escrito de consulta, los FAB registran gastos o ingresos compensatorios (gastos o ingresos financieros), estableciendo como contrapartida una cuenta correctora de pasivo que aumente o disminuya, según corresponda, el subepígrafe “débitos representados por valores negociables”, con el objeto de que el balance de estos fondos quede registrado en valor cero. En la medida en que los mismos tienen una naturaleza financiera, al no considerar que estas entidades tienen fondos propios sino que representan la remuneración de los partícipes, entendiendo que los mismos se asimilan a la condición de bonistas, los gastos o ingresos compensatorios tienen efecto en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Por tanto, no procede contestar a la cuestión relativa a las bases imponibles negativas. Por último, de la misma manera señalada anteriormente, los ingresos y gastos de los FAB que la entidad consultante registre en su contabilidad, tendrán igualmente naturaleza financiera, debiendo integrarse en la base imponible de esta. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.