La plusvalía por la transmisión de fondo de comercio debe corregirse según el artículo 20 de la LIS

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5235-16 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 12/12/2016 Normativa LIS Ley 27/2014 art. 10-3 y 20 Descripción de hechos La entidad consultante A es una entidad española, participada al 99,99% por la entidad B, que forman parte de un grupo de consolidación fiscal conjuntamente con otras dos entidades. A tiene como actividad principal la producción, importación y comercialización de bebidas alcohólicas para su posterior distribución. En el ejercicio 2000/2001, la entidad A ostentaba el 89,92% del capital de la entidad C, participada en el 10,07% restante por la entidad D. En relación con la participación en C, A había dotado deterioros de participación en el capital que, parcialmente, fue no deducible. Posteriormente, A absorbió a las entidades C y D, adquiriendo todos los activos tangibles e intangibles, así como los pasivos, junto con las actividades desarrolladas. Como consecuencia de la fusión, se generó un fondo de comercio fiscal por un importe superior al fondo de comercio que surgió de la contabilidad. En el año 2006, se transmitió a un tercero fuera del grupo parte de los activos intangibles adquiridos en su día. La plusvalía generada en la transmisión de los intangibles se integró en la base imponible individual por el importe total del precio de venta. Por otra parte, se ha amortizado fiscalmente el fondo de comercio fiscal por vigésimas partes. Como consecuencia de todo lo anterior, a 31 de diciembre de 2015, el valor contable del fondo de comercio era de 0,00 euros, mientras que fiscalmente existe fondo de comercio pendiente de deducir. En el ejercicio 2016, la entidad A ha transmitido a una entidad no vinculada con ella el resto del negocio que generó el fondo de comercio fiscal. Dicha transmisión ha generado un ingreso extraordinario, correspondiente en gran medida al valor del fondo de comercio asociado al negocio y a los activos que originaron el fondo de comercio. Cuestión planteada Si la plusvalía contable derivada de la transmisión del negocio imputable al fondo de comercio asociado a los negocios adquiridos con ocasión de la fusión debe corregirse para determinar la plusvalía tributable. Contestación completa El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, establece que: “3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”. Por su parte, el artículo 20 de la LIS establece que: “Cuando un elemento patrimonial o un servicio tenga diferente valoración contable y fiscal, la entidad adquirente de aquél integrará en su base imponible la diferencia entre ambas, de la siguiente manera: a) Tratándose de elementos patrimoniales integrantes del activo circulante, en el período impositivo en que éstos motiven el devengo de un ingreso o un gasto. b) Tratándose de elementos patrimoniales no amortizables integrantes del inmovilizado, en el período impositivo en que éstos se transmitan o se den de baja. c) Tratándose de elementos patrimoniales amortizables integrantes del inmovilizado, en los períodos impositivos que resten de vida útil, aplicando a la citada diferencia el método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos, salvo que sean objeto de transmisión o baja con anterioridad, en cuyo caso, se integrará con ocasión de la misma. d) Tratándose de servicios, en el período impositivo en que se reciban, excepto que su importe deba incorporarse a un elemento patrimonial en cuyo caso se estará a lo previsto en los párrafos anteriores.”. Conforme a lo dispuesto en el referido artículo 20 de la LIS, en relación con aquellos elementos patrimoniales registrados a un valor contable diferente del fiscal, la diferencia de criterios contable y fiscal determina una integración en la base imponible a través de una corrección. En el caso de transmisión de un activo, la referida integración se produce en el momento de la misma, de manera que la renta fiscal estará determinada por el resultado contable corregido en la diferencia de valoración que resulte de aplicar lo dispuesto en el artículo 20 de la LIS. Esta regla señalada resulta aplicable a este caso concreto, de manera que la transmisión del fondo de comercio, junto con los demás elementos patrimoniales que configuran el negocio transmitido, determinará la integración en la base imponible del resultado contable generado corregido en los efectos señalados en el artículo 20 de la LIS. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.