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V3389-19 11 de diciembre de 2019 · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Criterio vigente
IRPF · Renta · imputación temporal

Los ingresos de actividades económicas se imputan según el devengo contable y la transferencia de riesgos y beneficios

Un comerciante consulta cuándo debe imputar temporalmente los ingresos de sus ventas. La DGT responde que se debe aplicar el criterio de devengo contable, imputando el ingreso cuando se transfieren los riesgos y beneficios de la propiedad de los bienes.

La cuestión planteada

Imputación temporal de la operación descrita.

El criterio de la DGT

Los ingresos se imputan en el periodo en que se produzca su devengo, siguiendo la normativa contable y la correlación entre ingresos y gastos. Según el Plan General de Contabilidad, los ingresos por ventas se contabilizan cuando se transfieren los riesgos y beneficios significativos, la empresa no mantiene la gestión corriente de los bienes, el importe se valora con fiabilidad y es probable el cobro. Los ingresos se imputan en la fecha de entrega de mercancías, salvo que el contrato indique una transmisión de riesgos en un momento distinto; hasta entonces, lo cobrado es un anticipo.

Implicaciones prácticas

  • La imputación de ingresos depende de la transferencia de riesgos y beneficios y no del cobro efectivo.
  • Los cobros recibidos antes de la entrega de mercancías deben tratarse como anticipos y no como ingresos.
  • La fecha de devengo debe alinearse con la normativa contable para cumplir con el principio de correlación de ingresos y gastos.

Puntos de planificación

  • Valorar el momento exacto de la transmisión de riesgos en los contratos de compraventa.
  • Analizar la coherencia entre el tratamiento contable de los ingresos y la base imponible del impuesto.

Checklist

  • Verificar si se han transferido los riesgos y beneficios significativos de los bienes.
  • Comprobar que la empresa no mantiene la gestión corriente de los bienes vendidos.
  • Confirmar que el importe de la venta se puede valorar con fiabilidad.
  • Asegurar que la probabilidad de cobro es alta para proceder a la imputación.
  • Distinguir entre ingresos por ventas y anticipos de clientes en la contabilidad.

Por qué importa

Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.

Texto íntegro de la consulta (fuente: DGT)

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3389-19 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 11/12/2019 Normativa LIRPF 35/2006, arts. 28, 14.1.b) LIS 27/2014, arts. 10, 11. Descripción de hechos El consultante ejerce la actividad económica de comercio al por menor por correo o por catálogo de productos diversos. Sus principales clientes son unidades militares del ejército. En estos casos, estas unidades encargan los productos y previamente al suministro del material exigen que les emita la factura y abonan la misma. Con posterioridad el consultante encarga el producto y lo suministra, existiendo una demora entre la recepción de los materiales y la entrega de los mismos y la emisión de la factura y el cobro de la misma. El rendimiento neto de la actividad se determina por el método de estimación directa simplificada. Cuestión planteada Imputación temporal de la operación descrita. Contestación completa De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) – en adelante LIRPF-, el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las normas especiales contenidas en el artículo 30 para la estimación directa. Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, nos lleva al artículo 10 de la Ley 27/2014 , de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, - en adelante LIS - que en su apartado 3 dispone que "en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”. A la imputación temporal de los rendimientos de actividades económicas se refiere el artículo 14.1.b) de la LIRPF 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29) estableciendo que “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”. La remisión anterior nos lleva al artículo 11 de la LIS, que en su apartado 1 establece que “los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros”. A este respecto, la Norma de Registro y Valoración nº 14ª del Plan General de Contabilidad establece que los ingresos por ventas sólo se contabilizarán los cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones: “a) La empresa ha transferido al comprador los riesgos y beneficios significativos inherentes a la propiedad de los bienes, con independencia de su transmisión jurídica. Se presumirá que no se ha producido la citada transferencia, cuando el comprador posea el derecho de vender los bienes a la empresa, y ésta la obligación de recomprarlos por el precio de venta inicial más la rentabilidad normal que obtendría un prestamista. b) La empresa no mantiene la gestión corriente de los bienes vendidos en un grado asociado normalmente con su propiedad, ni retiene el control efectivo de los mismos. c) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad. d) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos económicos derivados de la transacción, y e) Los costes incurridos o a incurrir en la transacción pueden ser valorados con fiabilidad.”. De acuerdo con este criterio de devengo, los ingresos se imputarán en la fecha en que el consultante entregue las mercancías a su cliente, salvo que de los términos contratados con el cliente se deduzca la transmisión del riesgo correspondiente a la transmisión de la propiedad de los bienes en un momento distinto. Hasta ese momento, la cantidad facturada y cobrada deberá tratarse como un anticipo de clientes. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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