Para aplicar el régimen especial de escisión, los patrimonios segregados deben constituir ramas de actividad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2995-21 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 29/11/2021 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 76-2-1-a, 76-2-2, 76-4 Descripción de hechos Los consultantes eran un matrimonio (PF1 y PF2), casado en régimen de sociedad legal de gananciales hasta hace unos meses, y que, actualmente, se hallan separados legalmente. De hecho, han suscrito las correspondientes capitulaciones matrimoniales optando por el régimen de separación de bienes, y han culminado su proceso de separación efectuando las operaciones societarias que, a continuación se detallan, concluyendo con la escritura de liquidación de su sociedad de gananciales. El matrimonio era titular, entre otros bienes, de las siguientes sociedades: - Entidad A, integrada en la sociedad de gananciales y en parte participada por los cinco descendientes del matrimonio. Su actividad principal es la explotación agrícola y ganadera. Tiene personal contratado. - Entidad B, también integrada en la sociedad de gananciales y en parte participada por los descendientes del matrimonio. Su actividad principal es el arrendamiento de inmuebles, desarrollándolo como actividad económica, con personal contratado de modo exclusivo para su gestión, con contrato laboral y a jornada completa. Ante la separación del matrimonio antes mencionada, se han realizado las siguientes operaciones: - La entidad A ha sido objeto de escisión total, resultando de la misma dos entidades de nueva creación, Newco1 y Newco2, una para cada cónyuge, aunque en la entidad de titularidad de la PF1 (Newco1) se han integrado los hijos del matrimonio. La actividad de estas entidades es, principalmente, la explotación de fincas rústicas (agricultura y ganadería). - La entidad B también ha sido objeto de escisión total, resultando de la misma tres entidades de nueva creación, Newco3, Newco4 y Newco5. La entidad Newco3 es de PF1 y de los hijos del matrimonio, la entidad Newco4 es de PF2 y en la entidad Newco5 participan los cónyuges separados y los descendientes del matrimonio. La entidad Newco3 se dedica al arrendamiento de fincas urbanas, la entidad Newco4 a la agricultura y el arrendamiento rústica y la entidad Newco5 es titular de una parcela por la que se percibe un arrendamiento y que, a futuro, pretende promoverse o venderse. Todas las entidades resultantes tienen personal empleado. En el caso de las que se dedican al arrendamiento, existe personal contratado de modo exclusivo para su gestión, con contrato laboral y a jornada completa. Para la distribución del patrimonio de las sociedades escindidas, entre las diferentes entidades beneficiarias, se ha seguido un criterio de reparto proporcional, sin haber sido necesaria compensación alguna en dinero. La finalidad prevista con estas operaciones consiste en realizar una separación ordenada de los negocios, garantizando su continuidad. Del mismo modo, se pretende proteger las empresas familiares. Cuestión planteada Si la operación proyectada cumple los requisitos para la aplicación del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. En particular, si puede entenderse que se efectúa por motivos económicos válidos. Contestación completa El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Al respecto, el artículo 76.2.1º a) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”. En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la mencionada Ley 3/2009 establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde”. En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009 cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2.1º.a) de la LIS. No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”. En el caso concreto planteado, según se desprende del escrito de consulta, los socios de las entidades escindidas (PF1, PF2 y sus descendientes) recibirán participaciones de las sociedades beneficiarias de las dos escisiones proyectadas en proporciones distintas a las existentes en aquéllas, las dos operaciones se califican como escisión total no proporcional, lo que exige, en el ámbito fiscal, que los patrimonios escindidos configuren, cada uno de ellos por sí mismos, una rama de actividad. En este sentido, el artículo 76.4 de la Ley establece que: “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”. Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión total en las que cada parte del patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí misma el desarrollo de una explotación económica en sede de las adquirentes, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que las actividades económicas que las adquirentes desarrollarán de manera autónoma existan también, previamente, en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de dos conjuntos patrimoniales afectados o destinados a la misma. El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas. En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. En la primera de las dos operaciones planteadas, la entidad A, que tiene como actividad principal la explotación agrícola y ganadera, ha llevado a cabo una operación de escisión total no proporcional. Así, dicha entidad ha procedido a dividir todo su patrimonio en dos partes, cada una de las cuales se ha transmitido en bloque por sucesión universal a cada una de las entidades de nueva creación, Newco1 y Newco2, de forma que estas tendrán un patrimonio compuesto, entre otros, por fincas rústicas y su actividad principal será la explotación de fincas rústicas (agricultura y ganadería). De conformidad con lo anterior, sólo en la medida en que la entidad A contase efectivamente con organizaciones diferenciadas de los medios materiales y humanos necesarios, que determinasen la existencia de dos explotaciones económicas autónomas que requirieran, ya en sede de la entidad transmitente (entidad A), de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica y que exigieran modelos de gestión diferenciados determinantes de dos diferentes explotaciones económicas autónomas, sería cada una de ellas determinante de una rama de actividad en los términos anteriormente señalados, lo que no parece desprenderse de los antecedentes que constan en el escrito de consulta, por lo que la operación planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. En la segunda de las operaciones planteadas la entidad B, que tiene como actividad principal el arrendamiento de inmuebles, ha llevado a cabo una operación de escisión total no proporcional. Así, dicha entidad ha procedido a dividir todo su patrimonio en tres partes, cada una de las cuales se ha transmitido en bloque por sucesión universal a cada una de las entidades de nueva creación, Newco3, Newco4 y Newco5, de forma que estas tendrán un patrimonio compuesto, entre otros, por inmuebles y su actividad principal será el arrendamiento y, en el caso de la entidad Newco4, también la agricultura. De conformidad con lo anterior, sólo en la medida en que la entidad B contase efectivamente con organizaciones diferenciadas de los medios materiales y humanos necesarios, que determinasen la existencia de tres explotaciones económicas autónomas que requirieran, ya en sede de la entidad transmitente (entidad B), de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica y que exigieran modelos de gestión diferenciados determinantes de tres diferentes explotaciones económicas autónomas, sería cada una de ellas determinante de una rama de actividad en los términos anteriormente señalados, lo que no parece desprenderse de los antecedentes que constan en el escrito de consulta, por lo que la operación planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por las consultantes, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de las operaciones proyectadas, de tal modo que podría alterar el juicio de las mismas, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en las operaciones realizadas. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.