Se aplica el tipo del 10% de IVA a las entregas de electricidad según el momento del devengo del impuesto

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2518-21 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 07/10/2021 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8.Uno; Real Decreto-ley 12/2021, artículo 1 Descripción de hechos La consultante es una entidad mercantil comercializadora de energía eléctrica. Cuestión planteada Si el tipo del 10 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido resulta aplicable a las entregas realizadas a partir de su entrada en vigor o a las que se facturen a partir de ese momento. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. En consecuencia, la consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Por otra parte, el artículo 8.Uno de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente: “Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.”. El segundo párrafo del precepto anterior supone la transposición al ordenamiento interno del artículo 15, apartado 1, de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006) que dispone que “la electricidad, el gas, el calor o el frío y similares se tratarán como propiedad tangible”. Asimismo, el artículo 102 de la citada Directiva prevé lo siguiente: “Previa consulta del Comité del IVA, todo Estado miembro podrá aplicar un tipo impositivo reducido a las entregas de gas natural, electricidad o calefacción urbana.”. 3.- Desde finales de 2020 y, más intensamente, a partir de marzo de 2021, el precio del mercado mayorista de la electricidad en España está marcando precios inusualmente altos, situación agravada en el contexto de la crisis sanitaria provocada por el COVID-19 que está teniendo un enorme impacto en la actividad económica, con una reducción significativa del empleo y un aumento en el número de consumidores vulnerables. Por este motivo, y en virtud de la facultad que confiere a los Estados miembros de la Unión Europea el artículo 102 de la Directiva 2006/112/CE, se ha aprobado el Real Decreto-ley 12/2021, de 24 de junio, por el que se adoptan medidas urgentes en el ámbito de la fiscalidad energética y en materia de generación de energía, y sobre gestión del canon de regulación y de la tarifa de utilización del agua (BOE de 25 de junio), en virtud de cuyo artículo 1, según su redacción vigente incluyendo la corrección de errores publicada en el Boletín Oficial del Estado de 3 de julio de 2021, se establece lo siguiente: “Artículo 1. Tipo impositivo aplicable del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinadas entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de energía eléctrica. Con efectos desde la entrada en vigor de este real decreto-ley y vigencia hasta el 31 de diciembre de 2021, se aplicará el tipo del 10 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de energía eléctrica efectuadas a favor de: a) Titulares de contratos de suministro de electricidad, cuya potencia contratada (término fijo de potencia) sea inferior o igual a 10 kW, con independencia del nivel de tensión del suministro y la modalidad de contratación, cuando el precio medio aritmético del mercado diario correspondiente al último mes natural anterior al del último día del periodo de facturación haya superado los 45 €/MWh. b) Titulares de contratos de suministro de electricidad que sean perceptores del bono social de electricidad y tengan reconocida la condición de vulnerable severo o vulnerable severo en riesgo de exclusión social, de conformidad con lo establecido en el Real Decreto 897/2017, de 6 de octubre, por el que se regula la figura del consumidor vulnerable, el bono social y otras medidas de protección para los consumidores domésticos de energía eléctrica.”. Por tanto, con efectos desde 26 de junio de 2021 hasta 31 de diciembre de 2021, se establece el tipo reducido del 10 por ciento a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de energía eléctrica cuyo destinatario este dentro del ámbito subjetivo previsto en el artículo transcrito. Esta medida ha sido comunicada mediante procedimiento escrito al Comité del IVA el pasado 22 de junio. En consecuencia con lo anterior, respecto del devengo del Impuesto de las entregas de electricidad, debe señalarse que el artículo 75 de la Ley del Impuesto dispone que se devengará el mismo: “1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable. (…) 7º. En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción. (…).”. En este sentido, el artículo 90.Dos de la Ley del Impuesto dispone lo siguiente: “Dos. El tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo”. Por lo tanto, el tipo impositivo aplicable a las referidas entregas de energía eléctrica será el que se encontrase vigente en el momento del devengo del Impuesto en los términos previstos en el artículo 75 de la Ley del Impuesto, que se corresponde con el tipo vigente en el momento de la exigibilidad del precio correspondiente al suministro. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.