La cesión de uso de un rótulo luminoso constituye un sector diferenciado sujeto al régimen general del IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2443-24 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 04/12/2024 Normativa Ley 37/1992 art. 148; 149 Descripción de hechos La persona física consultante ejerce la actividad de comercio menor de prendas de vestir, tributando en el régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido. Para el desarrollo de ésta, es arrendatario de dos locales. Recientemente ha pactado con una sociedad de telecomunicaciones la cesión del derecho de uso de parte de uno de los dos locales. En concreto, le cede el uso de una parte del rótulo luminoso instalado en la fachada de su tienda para la instalación de equipos de emisión y recepción de datos. Junto al precio por la cesión de ese espacio, la entidad le paga al consultante un importe fijo para cubrir los costes fijos de suministros estipulados. Cuestión planteada Conocer si, por la operación descrita, el consultante debe ingresar el Impuesto sobre el Valor Añadido relativo al alquiler y a los gastos generales. Asimismo, conocer si por la actividad de cesión de uso del espacio tiene derecho a deducir una parte proporcional de las cuotas soportadas por los costes generales. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. En consecuencia, la persona física consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que “el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente.”. El apartado dos de dicho artículo declara que “en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.”. El concepto de comerciante minorista a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, consecuentemente, como determinante para la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia, es el definido en el artículo 149 de su Ley reguladora, que se transcribe seguidamente: "Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos: 1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros. No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron. (...) Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista.". Por lo tanto, la actividad que el consultante desarrolla se encuentra sujeta al régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido dado que los productos que vende se encuentran en el mismo estado que los adquiere, y constituirá un sector diferenciado respecto de la cesión del derecho de uso de parte del rótulo luminoso, actividad que se encuentra sujeta al régimen general del Impuesto. 3.- En relación con la deducibilidad de las cuotas soportadas del Impuesto sobre el Valor Añadido en la adquisición de bienes y servicios que sean utilizados por el consultante en ambos sectores diferenciados de actividad, el mismo deberá aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto a las cuotas soportadas en cada uno de los sectores, como señala el artículo 101 de la Ley del Impuesto que se transcribe a continuación: “Uno. Los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos. La aplicación de la regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letras a´), c´) y d') de esta Ley. Los regímenes de deducción correspondientes a los sectores diferenciados de actividad determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letra b') de esta Ley se regirán, en todo caso, por lo previsto en la misma para los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión y del recargo de equivalencia, según corresponda. Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley, para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia. (…).”. Por su parte el artículo 104.Dos dispone lo siguiente: “Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren: 1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda. 2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir. (…).”. Por tanto, la actividad de venta al por menor de prendas de vestir sujeta al régimen del recargo de equivalencia tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica del consultante respecto de cesión del derecho de uso, a efectos del régimen de deducciones, obligaciones formales, registrales y contables y demás peculiaridades establecidas con relación al referido régimen especial. La aplicación de sectores diferenciados en el ejercicio de su actividad por parte del consultante implica que: a) Las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados al sector de actividad que tribute por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, serán deducibles con aplicación de las normas previstas en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992. b) Las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados al sector de actividad sujeto al régimen especial del recargo de equivalencia no serán deducibles en ninguna proporción ni cuantía. c) Las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios utilizados en común en los dos sectores de actividad mencionados, serán deducibles en el porcentaje que determina el artículo 104 de la Ley 37/1992. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.