La subvención para la entrada de vivienda protegida tributa como ganancia patrimonial en el año de su cobro

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2079-21 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 12/07/2021 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, Arts. 11, 14, 33, 34 Descripción de hechos El 22 de diciembre de 2020, una Comunidad Autónoma concede a la consultante una ayuda directa a la entrada de una vivienda de protección oficial. La consultante no recibe la ayuda puesto que cede el crédito al promotor. Este último la cobra en 2021. Cuestión planteada Se solicita saber a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: 1.- Ejercicio impositivo en el que debe imputarse la subvención concedida para la adquisición de una vivienda habitual de VPO. 2.- Si es posible poder aplicar la regla de imputación temporal recogida en el artículo 14.2. i) de la Ley del Impuesto. 3.- En caso de no poder aplicar la citada regla de imputación temporal se plantea si puede aplicarse una reducción del 30% por considerarla como una renta obtenida de forma notoriamente irregular en el tiempo. Contestación completa El apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece en cuanto al concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se refiere, lo siguiente: “Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”. De acuerdo con esta definición, la percepción de la subvención para la obtención de su vivienda, constituirá para su beneficiario una ganancia patrimonial al producirse una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una variación en su valor (incorporación del importe dinerario de la ayuda), que no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción regulados por la normativa del Impuesto. El importe de dicha ganancia será la cuantía dineraria de la subvención obtenida, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1.b) de la Ley del Impuesto, formando parte de la renta general, conforme a lo señalado en el artículo 45 de la misma Ley. En cuanto a la individualización de las ganancias patrimoniales, el artículo 11.5 de la LIRPF establece: “Las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan según las normas sobre titularidad jurídica establecidas para los rendimientos del capital en el apartado 3 anterior. Las ganancias patrimoniales no justificadas se atribuirán en función de la titularidad de los bienes o derechos en que se manifiesten. Las adquisiciones de bienes y derechos que no se deriven de una transmisión previa, como las ganancias en el juego, se considerarán ganancias patrimoniales de la persona a quien corresponda el derecho a su obtención o que las haya ganado directamente”. Por tanto, en este caso la ganancia patrimonial derivada de la subvención objeto de consulta se considera obtenida por la consultante a la que se le haya concedido dicha subvención de acuerdo con la Resolución de concesión correspondiente, que es a quien en su condición de beneficiario corresponde el derecho a su obtención, estableciéndose en base a esa condición de beneficiario la relación jurídica (derechos y obligaciones) con el organismo otorgante. En ese sentido, debe indicarse que el Tribunal Económico-Administrativo Central, en la Resolución de 1 de junio de 2020 recaída en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, ha establecido el criterio de que las ganancias patrimoniales originadas por una subvención, se imputarán únicamente al contribuyente al que se le haya concedido la subvención. Respecto a su imputación temporal, el artículo 14.1 c) de la LIRPF establece que "las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial". No obstante, lo expuesto, el artículo 14.2.c) de la LIRPF, dispone lo siguiente: “c) Las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán al período impositivo en que tenga lugar su cobro, sin perjuicio de las opciones previstas en las letras g), i) y j) de este apartado.”. Por su parte, en las letras g), i) y j) del artículo 14.2 de la LIRPF se establece: “g) Las ayudas públicas percibidas como compensación por los defectos estructurales de construcción de la vivienda habitual y destinadas a su reparación podrán imputarse por cuartas partes, en el periodo impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes.”. “i) Las ayudas incluidas en el ámbito de los planes estatales para el acceso por primera vez a la vivienda en propiedad, percibidas por los contribuyentes mediante pago único en concepto de Ayuda Estatal Directa a la Entrada (AEDE), podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes. j) Las ayudas públicas otorgadas por las Administraciones competentes a los titulares de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, y destinadas exclusivamente a su conservación o rehabilitación, podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en que se obtengan y en los tres siguientes, siempre que se cumplan las exigencias establecidas en dicha ley, en particular respecto de los deberes de visita y exposición pública de dichos bienes.” Por tanto, al no corresponderse con los supuestos previstos en las referidas letras g), i), y j) del artículo 14.2 de la LIRPF, la ganancia patrimonial derivada de la ayuda pública objeto de consulta se imputará al período impositivo en que tenga lugar su cobro. En último lugar se ha de indicar que la Ley del Impuesto no recoge la posibilidad de aplicar una reducción por rentas calificadas reglamentariamente como obtenidas de forma notoriamente irregular en el tiempo en sede de ganancias y pérdidas patrimoniales. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.