Los autónomos no pueden duplicar el incremento de 4.250 euros por aportaciones a distintos planes de previsión

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1322-24 Órgano SG de Tributación de las Operaciones Financieras Fecha salida 06/06/2024 Normativa Ley 35/2006 arts. 51-5, 51-6, 52-1, DA 16 RDL 1/2002 art 5-3-a Descripción de hechos La consultante es una entidad aseguradora que comercializa seguros de vida y formula cuestiones relativas al límite de reducción en base imponible por aportaciones a sistemas de previsión social de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Cuestión planteada 1. Si los empresarios individuales o autónomos pueden reducir su base imponible por aportaciones a sistemas de previsión social aplicando el límite incrementado del artículo 52 de la LIRPF de 4.250 euros de manera independiente por cada instrumento de los previstos en el artículo 52.1.b.2º. 2. Si los empresarios individuales o autónomos pueden aplicar el límite de reducción en base imponible independiente de 5.000 euros por primas a seguros colectivos en los que sean tomador y asegurado. Contestación completa PRIMERA CUESTIÓN En primer lugar, debe señalarse que, con efectos desde el 1 de enero de 2023 y vigencia indefinida, el artículo 62 de la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023, modificó el artículo 52.1 y la disposición adicional decimosexta de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, LIRPF). Asimismo, la disposición final décima primera de la citada Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023 modificó el artículo 5.3.a) del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre (en adelante, TRLRPFP). Así, el artículo 52.1 de la LIRPF, en su redacción vigente para el periodo impositivo 2023, establece: “1. Como límite máximo conjunto para las reducciones previstas en los apartados 1, 2, 3, 4 y 5 del artículo 51 de esta ley, se aplicará la menor de las cantidades siguientes: a) El 30 por 100 de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas percibidos individualmente en el ejercicio. b) 1.500 euros anuales. Este límite se incrementará en los siguientes supuestos, en las cuantías que se indican: 1.º En 8.500 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de contribuciones empresariales, o de aportaciones del trabajador al mismo instrumento de previsión social por importe igual o inferior a las cantidades que resulten del siguiente cuadro en función del importe anual de la contribución empresarial: Importe anual de la contribución Aportación máxima del trabajador Igual o inferior a 500 euros. El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 2,5. Entre 500,01 y 1.500 euros. 1.250 euros, más el resultado de multiplicar por 0,25 la diferencia entre la contribución empresarial y 500 euros. Más de 1.500 euros. El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 1. No obstante, en todo caso se aplicará el multiplicador 1 cuando el trabajador obtenga en el ejercicio rendimientos íntegros del trabajo superiores a 60.000 euros procedentes de la empresa que realiza la contribución, a cuyo efecto la empresa deberá comunicar a la entidad gestora o aseguradora del instrumento de previsión social que no concurre esta circunstancia. A estos efectos, las cantidades aportadas por la empresa que deriven de una decisión del trabajador tendrán la consideración de aportaciones del trabajador. 2.º En 4.250 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de aportaciones a los planes de pensiones sectoriales previstos en la letra a) del apartado 1 del artículo 67 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, realizadas por trabajadores por cuenta propia o autónomos que se adhieran a dichos planes por razón de su actividad; aportaciones a los planes de pensiones de empleo simplificados de trabajadores por cuenta propia o autónomos previstos en la letra c) del apartado 1 del artículo 67 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones; o de aportaciones propias que el empresario individual o el profesional realice a planes de pensiones de empleo, de los que sea promotor y, además, partícipe o a Mutualidades de Previsión Social de las que sea mutualista, así como las que realice a planes de previsión social empresarial o seguros colectivos de dependencia de los que, a su vez, sea tomador y asegurado. En todo caso, la cuantía máxima de reducción por aplicación de los incrementos previstos en los números 1.º y 2.º anteriores será de 8.500 euros anuales. Además, 5.000 euros anuales para las primas a seguros colectivos de dependencia satisfechas por la empresa.” Asimismo, en su redacción vigente, la disposición adicional decimosexta de la LIRPF dispone lo siguiente en relación con el límite financiero de aportaciones y contribuciones a los sistemas de previsión social: “El importe anual máximo conjunto de aportaciones y contribuciones empresariales a los sistemas de previsión social previstos en los apartados 1, 2, 3, 4 y 5 del artículo 51, de la disposición adicional novena y del apartado dos de la disposición adicional undécima de esta ley será de 1.500 euros anuales. Este límite se incrementará en los siguientes supuestos, en las cuantías que se indican: 1.º En 8.500 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de contribuciones empresariales, o de aportaciones del trabajador al mismo instrumento de previsión social por importe igual o inferior a las cantidades que resulten del siguiente cuadro en función del importe anual de la contribución empresarial: Importe anual de la contribución Aportación máxima del trabajador Igual o inferior a 500 euros. El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 2,5. Entre 500,01 y 1.500 euros. 1.250 euros, más el resultado de multiplicar por 0,25 la diferencia entre la contribución empresarial y 500 euros. Más de 1.500 euros. El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 1. No obstante, en todo caso se aplicará el multiplicador 1 cuando el trabajador obtenga en el ejercicio rendimientos íntegros del trabajo superiores a 60.000 euros procedentes de la empresa que realiza la contribución, a cuyo efecto la empresa deberá comunicar a la entidad gestora o aseguradora del instrumento de previsión social que no concurre esta circunstancia. A estos efectos, las cantidades aportadas por la empresa que deriven de una decisión del trabajador tendrán la consideración de aportaciones del trabajador. 2.º En 4.250 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de aportaciones a los planes de pensiones sectoriales previstos en la letra a) del apartado 1 del artículo 67 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, realizadas por trabajadores por cuenta propia o autónomos que se adhieran a dichos planes por razón de su actividad; aportaciones a los planes de pensiones de empleo simplificados de trabajadores por cuenta propia o autónomos previstos en la letra c) del apartado 1 del artículo 67 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones; o de aportaciones propias que el empresario individual o el profesional realice a planes de pensiones de empleo, de los que sea promotor y, además, partícipe o a Mutualidades de Previsión Social de las que sea mutualista, así como las que realice a planes de previsión social empresarial o seguros colectivos de dependencia de los que, a su vez, sea tomador y asegurado. En todo caso, la cuantía máxima de reducción por aplicación de los incrementos previstos en los números 1.º y 2.º anteriores será de 8.500 euros anuales. Además, 5.000 euros anuales para las primas a seguros colectivos de dependencia satisfechas por la empresa.” Por otra parte, debe tenerse en cuenta, asimismo, lo dispuesto en el artículo 51.6 de la LIRPF, que señala: “6. El conjunto de las aportaciones anuales máximas que pueden dar derecho a reducir la base imponible realizadas a los sistemas de previsión social previstos en los apartados 1, 2, 3, 4 y 5 anteriores, incluyendo, en su caso, las que hubiesen sido imputadas por los promotores, no podrá exceder de las cantidades previstas en el artículo 5.3 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. Las prestaciones percibidas tributarán en su integridad sin que en ningún caso puedan minorarse en las cuantías correspondientes a los excesos de las aportaciones y contribuciones.” Y, finalmente, el artículo 5.3.a) del TRLRPFP, también en su redacción vigente desde 1 de enero de 2023, dispone: “a) El total de las aportaciones y contribuciones empresariales anuales máximas a los planes de pensiones regulados en la presente ley no podrá exceder de 1.500 euros. Este límite se incrementará en los siguientes supuestos, en las cuantías que se indican: 1.º En 8.500 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de contribuciones empresariales, o de aportaciones del trabajador al mismo instrumento de previsión social por importe igual o inferior a las cantidades que resulten del siguiente cuadro en función del importe anual de la contribución empresarial: Importe anual de la contribución Aportación máxima del trabajador Igual o inferior a 500 euros. El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 2,5. Entre 500,01 y 1.500 euros. 1.250 euros, más el resultado de multiplicar por 0,25 la diferencia entre la contribución empresarial y 500 euros. Más de 1.500 euros El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 1. No obstante, en todo caso se aplicará el multiplicador 1 cuando el trabajador obtenga en el ejercicio rendimientos íntegros del trabajo superiores a 60.000 euros procedentes de la empresa que realiza la contribución, a cuyo efecto la empresa deberá comunicar a la entidad gestora que no concurre esta circunstancia. A estos efectos, las cantidades aportadas por la empresa que deriven de una decisión del trabajador tendrán la consideración de aportaciones del trabajador. 2.º En 4.250 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de aportaciones a los planes de pensiones sectoriales previstos en el artículo 67.1 a) de esta ley, realizadas por trabajadores por cuenta propia o autónomos que se adhieran a dichos planes por razón de su actividad; aportaciones a los planes de pensiones de empleo simplificados de trabajadores por cuenta propia o autónomos previstos en el artículo 67.1.c) de esta ley; o de aportaciones propias que el empresario individual o el profesional realice a planes de pensiones de empleo de los que, a su vez, sea promotor y partícipe. En todo caso, la cuantía máxima de aportaciones y contribuciones empresariales por aplicación de los incrementos previstos en los números 1.º y 2.º anteriores será de 8.500 euros anuales.” De acuerdo con lo expuesto anteriormente, los preceptos mencionados recogen un límite anual máximo conjunto de aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social. Dicho límite puede ser incrementado en los supuestos previstos en dichos preceptos, considerando en todo caso que el límite y sus incrementos se refieren al conjunto de aportaciones y contribuciones que se realicen a uno o a varios instrumentos de previsión social de los contemplados en los preceptos transcritos, sin que pueda ser de nuevo incrementado por la contratación paralela de diferentes productos. Por lo tanto, el incremento en el límite de reducción de 4.250 euros previsto en el artículo 52.1.b) 2º de la LIRPF no puede ser multiplicado por la realización de aportaciones a diversos de los instrumentos de los mencionados en dicho precepto. SEGUNDA CUESTIÓN El artículo 51 de LIRPF en el apartado 5 se refiere a las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia, estableciendo que reducirán la base imponible general del impuesto: “5. Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia. Igualmente, las personas que tengan con el contribuyente una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, o por su cónyuge, o por aquellas personas que tuviesen al contribuyente a su cargo en régimen de tutela o acogimiento, podrán reducir en su base imponible las primas satisfechas a estos seguros privados, teniendo en cuenta el límite de reducción previsto en el artículo 52 de esta Ley. El conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que satisfagan primas a favor de un mismo contribuyente, incluidas las del propio contribuyente, no podrán exceder de 1.500 euros anuales. Estas primas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El contrato de seguro deberá cumplir en todo caso lo dispuesto en las letras a) y c) del apartado 3 anterior. En los aspectos no específicamente regulados en los párrafos anteriores y sus normas de desarrollo, resultará de aplicación lo dispuesto en el último párrafo del apartado 3 anterior. Tratándose de seguros colectivos de dependencia efectuados de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, como tomador del seguro figurará exclusivamente la empresa y la condición de asegurado y beneficiario corresponderá al trabajador. Las primas satisfechas por la empresa en virtud de estos contratos de seguro e imputadas al trabajador tendrán un límite de reducción propio e independiente de 5.000 euros anuales. Reglamentariamente se desarrollará lo previsto en este apartado.” Asimismo, como se ha transcrito en la primera cuestión, el artículo 52.1 de la LIRPF recoge un límite independiente de reducción en base imponible para primas de seguros colectivos de dependencia: “Además, 5.000 euros anuales para las primas a seguros colectivos de dependencia satisfechas por la empresa”. Con arreglo al penúltimo párrafo del artículo 51.5 de la LIRPF, para que opere este límite de reducción en base imponible independiente de 5.000 euros, debe tratarse de primas satisfechas por la empresa, siempre que ésta sea el tomador, debiendo figurar el trabajador como asegurado y beneficiario. Por tanto, en el caso de un empresario individual o autónomo, al no tener al mismo tiempo la condición de trabajador, asegurado y beneficiario, no resultará de aplicación el límite independiente de 5.000 euros por primas a seguros colectivos de dependencia del artículo 52.1 de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.