Los servicios a un cliente de la UE sin establecimiento en España no están sujetos al IVA español

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2418-21 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 16/09/2021 Normativa Ley 37/1992 art. 69-Uno-1º RIVA RD 1624/1992 art. 79 Descripción de hechos La consultante presta servicios, entre los que se incluyen almacenaje, soporte de ventas y transporte, a una entidad residente en otro estado miembro de la Unión Europea pero que dispone de un Número de Identificación Fiscal (NIF-IVA) a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido otorgado por la Administración española. Cuestión planteada Si los servicios consultados están sujetos al impuesto sobre el valor añadido. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. En consecuencia, la consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Los servicios objeto de consulta estarán sujetos o no en el territorio de aplicación del Impuesto según resulte de las reglas recogidas en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992, que establecen las reglas que determinan el lugar de realización de las prestaciones de servicios. El artículo 69 establece la regla general de determinación del lugar de realización de las prestaciones de servicios en los siguientes términos: “Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos: 1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. (….).”. En el artículo 70 de la Ley del Impuesto se contienen, además, determinadas reglas especiales de localización, y determina que: “Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios (…) 2.º Los de transporte que se citan a continuación, por la parte de trayecto que discurra por el territorio de aplicación del Impuesto tal y como éste se define en el artículo 3 de esta Ley: a) Los de transporte de pasajeros, cualquiera que sea su destinatario. b) Los de transporte de bienes distintos de los referidos en el artículo 72 de esta Ley cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal. (…).”. Por su parte, el artículo 72 de la Ley 37/1992 regula una regla especial de determinación del lugar de realización de los transportes intracomunitarios de bienes cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal. Por tanto, dado que el destinatario de los servicios consultados tiene la condición de empresario o profesional, no resultarán aplicables a los servicios de transportes consultados las reglas contenidas en los artículos 70.Uno.2º y 72 de la Ley 37/1992. Por tanto, los servicios consultados, al no resultar aplicable ninguna regla especial se localizarán conforme a la regla general prevista en el artículo 69.Uno.1º y estarían sujetos al impuesto sobre el valor añadido siendo el destinatario del servicio un empresario o profesional actuando como tal, cuando tuviera en dicho ámbito espacial la sede de actividad económica o contara en el mismo con un establecimiento permanente o, en su defecto, su residencia o domicilio habitual siempre que los servicios en cuestión tuvieran por destinatarios a esa sede, establecimiento, residencia o domicilio. De la escueta información aportada en el escrito de consulta se deduce que la entidad destinataria de los servicios es un empresario o profesional que actúa como tal y que se encuentra establecido fuera del territorio de aplicación del Impuesto, en otro estado miembro de la Unión Europea, sin contar con un establecimiento permanente en el citado territorio de aplicación del impuesto. Por tanto, de ser así, los servicios consultados no estarán sujetos al impuesto sobre el valor añadido en territorio de aplicación del impuesto. Lo anterior no queda desvirtuado por el hecho de que el cliente de la consultante disponga de un Numero de Identificación Fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (NIF-IVA) atribuido por la Administración tributaria española. 3.- Por último, en relación con el número de identificación que el destinatario de los servicios consultados debe comunicar a la consultante, debe tenerse en cuenta que, no estando el destinatario de los servicios establecido en el territorio de aplicación del impuesto, como así parece deducirse de la información aportada, dichos servicios no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido conforme al artículo 69.Uno.1º antes citado. En este caso también es relevante el número de identificación fiscal suministrado por el destinatario al proveedor de los servicios. Así se deduce de lo dispuesto en el artículo 18 del Reglamento de Ejecución (UE) 282/2011 del Consejo por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido que establece que: “1.   Salvo que disponga de información que indique lo contrario, el prestador podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad es un sujeto pasivo en las siguientes condiciones: a) en caso de que el cliente le haya comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA y el prestador obtiene la confirmación de la validez de dicho número de identificación, así como del nombre y dirección correspondientes con arreglo al artículo 31 del Reglamento (CE) no 904/2010 del Consejo, de 7 de octubre de 2010, relativo a la cooperación administrativa y la lucha contra el fraude en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido; b) en caso de que el cliente todavía no haya recibido un número de identificación individual a efectos del IVA, pero informe al prestador de que lo ha solicitado y el prestador obtiene cualquier otro elemento de prueba que demuestre que el cliente es un sujeto pasivo o una persona jurídica que no tiene la condición de sujeto pasivo pero está obligada a identificarse a efectos del IVA, y comprueba de manera razonable la exactitud de la información facilitada por el cliente a través de medidas normales de seguridad comercial, como las relativas a los controles de identidad o de pago. 2.   Salvo que disponga de información que indique lo contrario, el prestador podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad no tiene condición de sujeto pasivo si puede demostrar que dicho cliente no le ha comunicado su número de identificación individual a efectos del IVA. (…).”. De lo anterior se infiere que la comunicación del número de identificación fiscal a los efectos del impuesto asignado al destinatario del servicio por el estado miembro de establecimiento que en el supuesto objeto de consulta parece ser aquel donde se entiendan realizados los servicios objeto de la misma, constituye una obligación, pues es el mecanismo que asegura un único gravamen de dichos servicios, en destino. Por tanto, el cliente de la consultante deberá comunicar a su proveedor de servicios el número de identificación fiscal a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que las autoridades del estado miembro de establecimiento le hubieran asignado. Además, será ese mismo número el que la consultante deberá consignar en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias prevista en los artículos 78 a 81 del Reglamento del impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31). Establece el artículo 79 del Reglamento que: “1. Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones: (…) 3.º Las prestaciones intracomunitarias de servicios. A efectos de este Reglamento, se considerarán prestaciones intracomunitarias de servicios las prestaciones de servicios en las que concurran los siguientes requisitos: a) Que, conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, no se entiendan prestadas en el territorio de aplicación del Impuesto. b) Que estén sujetas y no exentas en otro Estado miembro. c) Que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y radique en dicho Estado miembro la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, o que dicho destinatario sea una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, pero tenga asignado un número de identificación a efectos del Impuesto suministrado por ese Estado miembro. d) Que el sujeto pasivo sea dicho destinatario. (…).”. 4.- Por otra parte, se informa de que, en relación con las dudas suscitadas sobre el lugar de realización de los hechos imponibles, entrega de bienes y prestaciones de servicios, la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha incorporado en los portales del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y Suministro Inmediato de Información del IVA (SII) un nuevo servicio de ayuda e información al contribuyente denominado “Localizador”, creado para resolver las principales dudas planteadas cuando el empresario o profesional realiza este tipo de operaciones con clientes o proveedores no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto. En concreto, esta herramienta permite conocer el lugar de realización de las entregas de bienes, distinguiendo entre entregas interiores, intracomunitarias y con destino a terceros países. En concreto, puede obtenerse información sobre dónde se localiza la entrega de un bien, si está sujeta o exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de no estar sujeta o exenta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir dicho impuesto. En relación con las prestaciones de servicios, la herramienta indica dónde se localiza la prestación de servicios y, por tanto, si está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de que la prestación de servicios no esté sujeta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir el Impuesto. A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria a través de su sede electrónica: http://www.aeat.es, o en la siguiente dirección: https://www2.agenciatributaria.gob.es/soporteaeat/Formularios.nsf/Localizador 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.