La permuta de un derecho de vuelo por un local comercial está sujeta a IVA si el transmitente es empresario

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2258-19 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 20/08/2019 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5, 75-Uno-1º y Dos- Descripción de hechos El consultante es una persona física propietaria de un inmueble, formado por bajo y primera planta, que se encuentra en su totalidad arrendado para el ejercicio de una actividad empresarial. Una entidad mercantil promotora de un edificio de oficinas, previa agrupación con fincas colindantes, le ofrece permutar el derecho de vuelo de dicha finca a cambio un local comercial en el futuro edificio. Cuestión planteada Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas consultadas. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece lo siguiente: "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.". El concepto de empresario o profesional se regula, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el artículo 5. Uno de la Ley 37/1992, conforme al cual tienen esta condición: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente. (…). En cuanto al concepto de actividades empresariales o profesionales, el mismo artículo 5 en su apartado dos, las define como sigue: “Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. A efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”. Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, tanto al consultante como al promotor de la edificación que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad . En este sentido, del escrito de consulta parece deducirse que el consultante, en su condición de arrendador de bienes, tendrá el carácter de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y sus operaciones estarían sujetas a dicho Impuesto. 2.- Por otra parte, de acuerdo con asentada doctrina de este Centro directivo, por todas, contestación vinculante de 21 de diciembre de 2016, con número de referencia V5396-16, en las operaciones de permuta de suelo a cambio de recibir obra futura, supuesto asimilable al consultado, con la particularidad de que lo que se entrega aquí es un derecho de vuelo en lugar de un terreno, tienen lugar tres operaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “- La entrega del terreno, que se encontrará sujeta al Impuesto cuando sea realizada por quien tenga la condición de empresario o profesional y concurran el resto de requisitos generales de sujeción establecidos por el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992. En relación con el supuesto objeto de consulta, hay que reseñar que la entrega del derecho de vuelo se encontrará, asimismo, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que el transmitente tenga la condición de empresario o profesional, tal y como parece deducirse del escrito de consulta. - La entrega de la edificación terminada en que se materializa, total o parcialmente, la contraprestación de la entrega del derecho de vuelo referido. Esta entrega tendrá lugar cuando concluya su construcción. Al contrario de lo que sucede con la entrega del vuelo, que puede estar o no sujeta al Impuesto en función de la condición de su propietario, la entrega de la edificación terminada constituirá, en la práctica totalidad de los casos, una operación sujeta y no exenta del Impuesto. - De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.Dos de la Ley 37/1992, la entrega del derecho referida en el primer guion, sin perjuicio del tratamiento que le corresponda según se analiza en el mismo, constituye adicionalmente un pago a cuenta en especie de la edificación futura, pago que percibe el promotor y que, en consecuencia, está sujeto y no exento del Impuesto.” 3.- En este sentido, el artículo 75 de la Ley 37/1992 establece las reglas de devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido para las entregas de bienes en los siguientes términos: “Uno. Se devengará el Impuesto: 1.º En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable. (…).”. Por su parte, en relación con los pagos anticipados será de aplicación lo dispuesto por el apartado dos del mismo precepto: “Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.”. De acuerdo con lo anterior, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en la entrega de bienes tendrá lugar cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente, salvo que se hubieran producido pagos anticipados anteriores a dicha fecha, en cuyo caso el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos. En el caso objeto de consulta, la entrega del derecho de vuelo por parte del adquirente de la construcción futura constituye un pago a cuenta en especie. En consecuencia, el Impuesto sobre el Valor Añadido se devengará con motivo de dicho anticipo. El devengo del Impuesto conlleva la obligación de repercutir el Impuesto sobre el destinatario de la operación a través de la expedición y entrega de la correspondiente factura. 4.- Por último, en relación con la cuantificación del Impuesto y, en particular, en el cálculo de la base imponible del pago a cuenta referido y de la entrega futura de la edificación, el artículo 79.Uno de la Ley 37/1992 establece que: “Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible el importe, expresado en dinero, que se hubiera acordado entre las partes. Salvo que se acredite lo contrario, la base imponible coincidirá con los importes que resulten de aplicar las reglas previstas en los apartados tres y cuatro siguientes. (…).”. La base imponible del pago a cuenta así calculada coincidirá con la de la entrega de la edificación futura, no debiendo esta última ser objeto de recalculo alguno cualquiera que sea la variación, al alza o a la baja, que experimente el valor de dicha edificación durante el tiempo que transcurra desde que se concluya la permuta, fecha que se tomará como referencia para la aplicación del artículo 79.Uno, hasta que se entregue efectivamente la edificación una vez haya finalizado su construcción. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.