La fusión de entidades con bases imponibles negativas puede acogerse al régimen especial si existen motivos económicos válidos

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2181-22 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 18/10/2022 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 76-1-a), 89-2 Descripción de hechos La consultante, la entidad X, es la cabecera de un grupo de consolidación fiscal (grupo X). Asimismo, las entidades A, B, C y D son cuatro sociedades participadas 100% por la entidad X, a través de las cuales la entidad X canalizó la inversión del Grupo X en las acciones de la entidad Y, dadas las exigencias de los financiadores de la operación. Actualmente, las cuatro sociedades vehículos de las participaciones en la entidad Y tienen una actividad muy reducida consistente en la participación de operaciones financieras intragrupo, si bien tienen pendientes de aprovechamiento diversos créditos fiscales como son las bases imponibles negativas, gastos financieros no aplicados y deducciones pendientes de aplicación. Con el fin de racionalizar la estructura organizativa, se pretende llevar a cabo una operación de fusión por absorción mediante la cual una de las filiales de la entidad X absorbería las cuatro sociedades citadas anteriormente. A través de esta operación, se transmitiría en bloque a la sociedad absorbente la totalidad del patrimonio empresarial de las sociedades absorbidas como consecuencia de su disolución sin liquidación. Los principales motivos de la fusión son los siguientes: - Simplificar la estructura societaria. - Racionalizar los recursos económicos, eliminando las operaciones intragrupo y el coste asociado a las mismas, consiguiendo una mejor estructura financiera y de gestión documental. - Conseguir una gestión más eficaz y una mayor rentabilidad de las actividades desarrolladas, simplificando y reduciendo los costes administrativos y de gestión, así como las obligaciones mercantiles, contables y fiscales. Cuestión planteada - Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. - Si los motivos mencionados pueden reputarse como válidos a los efectos de la aplicación del régimen fiscal especial. Contestación completa El artículo 76.1 de la LIS establece que: “1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual: a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad. (…).” En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión. En el escrito de la consulta se manifiesta que una de las filiales del grupo X va a absorber a las entidades A, B, C y D. Por tanto, si la operación que se pretende realizar se efectúa en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009 y cumple los términos establecidos en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar respecto de la operación de fusión planteadas lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…)” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial. En el escrito de consulta se indica que las operaciones planteadas se realizan con la finalidad de: - Simplificar la estructura societaria. - Racionalizar los recursos económicos, eliminando las operaciones intragrupo y el coste asociado a las mismas, consiguiendo una mejor estructura financiera y de gestión documental. - Conseguir una gestión más eficaz y una mayor rentabilidad de las actividades desarrolladas, simplificando y reduciendo los costes administrativos y de gestión, así como las obligaciones mercantiles, contables y fiscales. El hecho de que las entidades absorbidas (A, B, C y D) cuenten con bases imponibles negativas u otros créditos fiscales pendientes de compensar no invalidaría, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que tras la operación de fusión se continúen realizando las actividades que venían realizando las entidades intervinientes en la fusión, redundado la operación en beneficio de dichas entidades por cuanto se refuerce y mejore la situación financiera de las actividades resultantes de la fusión y no se realice la misma en un momento temporal dentro de un plan de liquidación de alguna de las actividades desarrolladas por dichas entidades ni la operación proyectada tenga como finalidad preponderante el aprovechamiento de los créditos fiscales pendientes de aplicar o de las bases imponibles negativas pendientes de compensar . Por su parte, los motivos enunciados en el escrito de consulta podrían considerarse económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho que habrán de ser valorados junto con lo señalado en el párrafo anterior. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.