Una escisión total puede acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal si cumple los requisitos de la LIS

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1518-23 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 02/06/2023 Normativa LIS Ley 27/2014 art. 76-2-1º-a); 76-2-2º; 89-2 Descripción de hechos La Sociedad A es una sociedad familiar cuyo activo se halla compuesto íntegramente de bienes inmuebles y que se dedica al arrendamiento de inmuebles, actividad encuadrada en el epígrafe 861.2, alquiler de locales, de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre. Esta sociedad es propiedad de un matrimonio (PF1 y PF2), ostentando cada uno de ellos un 50%. Ambos se casaron en segundas nupcias, aportando PF1 una hija de su primer matrimonio (PF3), y aportando PF2 cuatro hijos de su primer matrimonio (PF4, PF5, PF6 y PF7). Históricamente el referido matrimonio ha venido gestionando conjuntamente el patrimonio inmobiliario de la compañía, sin contar con una persona contratada a jornada completa para el ejercicio de la actividad. No obstante, y si bien desde siempre se ha consensuado con toda la familia la adopción de decisiones en relación a la sociedad, en atención a su edad pretenden dar entrada a los hijos en el órgano de administración de la sociedad. No obstante, se han constatado discrepancias importantes entre la hermana que procede del matrimonio de PF1 (PF3), y los cuatro hermanos procedentes del primer matrimonio de PF2 (PF4, PF5, PF6 y PF7), que plantearían serias dificultades de gestión en la sociedad que impedirían el correcto funcionamiento del órgano de administración y pondrían en riesgo el buen funcionamiento de la compañía. Se plantea realizar una operación de reestructuración consistente en la realización de una operación de escisión de la entidad consultante, configurando dos bloques o lotes inmobiliarios y escindir la entidad consultante en dos entidades de nueva creación a las que como beneficiarias de la escisión les revertiría cada lote de inmuebles. Llevada a efecto la escisión, cada una de las dos compañías continuaría gestionando su patrimonio de forma independiente de la otra, desarrollando el mismo objeto social, aunque siendo gestionadas, una por la hija procedente del primer matrimonio de PF1 (PF3), y la otra, por los cuatro hijos procedentes del matrimonio de PF2 (PF4, PF5, PF6 y PF7). Los actuales socios de la entidad escindida (PF1 y PF2) seguirían ostentando en las beneficiarias idéntica proporción en el capital social que el que tenían en la sociedad liquidada; posteriormente el matrimonio legaría a la hija de PF1 (PF3) las participaciones de una sociedad y a los hijos de PF2 (PF4, PF5, PF6 y PF7) las participaciones de la otra sociedad, con lo que, de esta manera, asegurarían su relevo generacional y continuidad de las compañías, dado que cada grupo familiar administraría y pasaría a ostentar la mayoría del capital en cada una de las entidades resultantes de la escisión. Cuestión planteada Si la operación de escisión total planteada puede acogerse al régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, y si existen motivos económicos válidos Contestación completa El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. La consultante pretende realizar una operación de escisión total proporcional por la que se constituyan dos nuevas sociedades. Al respecto, el artículo 76.2.1º a) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual: “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”. En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley define el concepto de escisión total, de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde”. En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, anteriormente mencionada, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2.1º a) de la LIS No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad”. En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, en la medida en que los socios de la entidad escindida (PF1 y PF2) van a recibir participaciones en cada una de las dos entidades beneficiarias de la escisión (sociedades de nueva constitución) de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, al cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º a) de la LIS, la operación descrita podría, en principio, acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII del mismo texto legal. Como consecuencia de la aplicación del régimen de neutralidad fiscal, la Sociedad A no integrará, en su base imponible, renta alguna derivada de la transmisión (artículo 77 de la LIS) y los bienes y derechos adquiridos por las sociedades beneficiarias se valorarán por el valor que tenían dichos bienes y derechos en la Sociedad A, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de la entidad transmitente (artículo 78 de la LIS). Por su parte, los títulos recibidos en contraprestación por PF1 y PF2 (títulos representativos del capital de las correspondientes sociedades beneficiarias), se valorarán por el valor que tenían los valores en la Sociedad A y mantendrán su fecha de antigüedad (artículo 79 de la LIS). Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”. Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activo, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial. Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS. La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultáneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16). Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.