La aportación al Fondo de Reserva Obligatorio no forma parte del valor de transmisión de participaciones de cooperativas

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1174-18 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 09/05/2018 Normativa LIRPF, Ley 35/2006. Artículos 33 a 35. Descripción de hechos La consultante ha transmitido en 2017 sus participaciones en una sociedad cooperativa, habiendo aportado el 10 por ciento del incremento patrimonial al Fondo de Reserva Obligatorio en virtud de lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley 14/2011, de 23 de diciembre, de Sociedades Cooperativas Andaluzas. Cuestión planteada Forma de cálculo de la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de las citadas participaciones. Contestación completa La renta obtenida como consecuencia de la transmisión de las participaciones de una cooperativa debe calificarse, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como una ganancia o pérdida patrimonial, dado que con arreglo al artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) -en adelante LIRPF-, se ha producido una variación en el valor del patrimonio del contribuyente que se ha puesto de manifiesto por una variación en la composición del mismo. De acuerdo con esta configuración, la transmisión de las participaciones de la cooperativa dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial cuyo importe vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos en el artículos 35 de la Ley del Impuesto para las transmisiones onerosas. Dicho artículo 35 establece lo siguiente: “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.” Al respecto el artículo 30 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Cooperativas, establece que “en la aplicación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando el sujeto pasivo sea socio de una cooperativa, se tendrán en cuenta las siguientes normas: (…). c) Para determinar la cuantía de las variaciones patrimoniales derivadas de la transmisión o el reembolso de las aportaciones sociales, se adicionarán al coste de adquisición de éstas, las cuotas de ingreso satisfechas y las pérdidas de las cooperativas que habiéndose atribuido al socio, conforme a las disposiciones de la Ley General de Cooperativas y, en su caso, de las Comunidades Autónomas, hubieran sido reintegradas en metálico o compensadas con retornos de que sea titular el socio y que estén incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General” Por otra parte, el artículo 89 de la Ley 14/2011, de 23 de diciembre, de Sociedades Cooperativas Andaluzas, dispone en su apartado 1, letra c), lo siguiente: “1. Las sociedades cooperativas de trabajo podrán establecer estatutariamente la libre transmisión de participaciones sociales, conforme a las siguientes reglas, que serán objeto de desarrollo reglamentario: (…). c) Si el importe de las participaciones transmitidas supera su eventual valor para el caso de liquidación al socio o socia, un diez por ciento del exceso se destinará al Fondo de Reserva Obligatorio.” En virtud de lo anteriormente dispuesto, la aportación realizada al Fondo de Reserva Obligatorio prevista en el artículo anteriormente reproducido no formará parte del valor de transmisión de las participaciones al calcular el importe de la ganancia o pérdida patrimonial obtenida. Por otro lado, la disposición transitoria novena de la LIRPF establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, o desafectados con más de tres años de antelación a la fecha de su transmisión, que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994. Dado que de acuerdo con el escrito de consulta las participaciones en la cooperativa fueron adquiridas antes de esa fecha, a la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda a las aportaciones efectuadas con anterioridad a dicha fecha, le será de aplicación la mencionada disposición. El citado régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, entendiendo por tal, la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente. La ganancia patrimonial así determinada que se genere se integrará en la base imponible del ahorro en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.