Las subvenciones de capital para inmovilizado se imputan a resultados según la amortización o su enajenación

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0706-18 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 15/03/2018 Normativa LIRPF 35/2006. Art. 28.1. Descripción de hechos El consultante compró maquinaria agrícola, solicitando una subvención a la Junta de Castilla y León para la realización de un plan de mejora en la explotación. Con posterioridad aportó la maquinaria a una sociedad, cesando en la actividad económica. Cuestión planteada Imputación de la subvención percibida. Contestación completa Si bien de la documentación aportada por el consultante se deduce que el pago de la subvención se efectuó con posterioridad a la adquisición de la maquinaria y su transmisión a la sociedad, sin embargo, no se deduce claramente el momento en que se concedió la subvención y se determinó su importe, por lo que se parte de la hipótesis de que dicho momento no es posterior a la transmisión de la maquinaria. La subvención concedida, en la medida en que tenga por objeto financiar el inmovilizado afecto a la actividad económica, constituirá a efectos del IRPF un rendimiento de la actividad económica, en cuanto tiene su origen en el ejercicio de tal actividad. Al tratarse de una subvención de capital, pues tiene por objeto financiar la adquisición del inmovilizado, debe hacerse remisión al tratamiento general de las subvenciones de capital en el desarrollo de actividades económicas en el ámbito del IRPF. En ese sentido, el artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva. Por su parte, el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), en adelante LIS, establece que la base imponible en el método de estimación directa de dicho Impuesto se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. En consecuencia, en la medida en que la LIS no contiene a efectos fiscales un precepto específico sobre el criterio de imputación del ingreso derivado de una subvención de capital recibida, dicho ingreso se imputará a la base imponible de acuerdo con el criterio general de imputación de ingresos y gastos que es el del devengo, según establece el artículo 11.1 de Ia LIS. Se trata del mismo criterio de imputación establecido por la norma mercantil, que establece, en el artículo 38 del Código de Comercio, que se imputarán al ejercicio al que las cuentas se refieran los gastos e ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de cobro o pago. En desarrollo de lo anterior, la Norma de valoración 18ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, (BOE de 20 de noviembre), relativa a subvenciones, donaciones y legados recibidos, distingue entre el reconocimiento de la subvención y su imputación a resultados. En cuanto al reconocimiento de la subvención, la referida Norma de valoración establece que “Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legado.” Por lo que respecta a la imputación a resultados, una vez reconocida la subvención como no reintegrable, la referida Norma establece “La imputación a resultados de las subvenciones, donaciones y legados que tengan el carácter de no reintegrables se efectuará atendiendo a su finalidad”, añadiendo que cuando las subvenciones no reintegrables se concedan para la adquisición de activos del inmovilizado intangible, material e inversiones inmobiliarias, “…se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese periodo para los citados elementos o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.” En el caso concreto planteado, suponiendo que la concesión de la subvención se produjo antes de la transmisión de la maquinaria a la sociedad, la imputación de la subvención a resultados se efectuará en proporción a la dotación a la amortización efectuada desde la concesión de la subvención hasta la enajenación de la maquinaria. En el ejercicio en que se transmite la maquinaria a la sociedad, deberá reflejarse como resultado el saldo de la subvención que quedara pendiente de imputar en ese momento. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.