La venta de una edificación en fase de construcción está sujeta al IVA y no goza de la exención de segunda entrega

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0584-17 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 08/03/2017 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-uno-22º, 84 y 90 y 91- Descripción de hechos La entidad consultante va a adquirir un edificio de viviendas que se encuentra en construcción. El vendedor adquirió dicho inmueble en virtud de decreto judicial, en un procedimiento de ejecución hipotecaria, tras cesión de remate realizado por la entidad acreedora ejecutante. Cuestión planteada Sujeción y, en su caso, exención de la operación del Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. Por su parte, el apartado dos del citado artículo 4 dispone que "se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. El artículo 5 apartado uno de la Ley 37/1992 preceptúa lo siguiente: “Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente. (…).”. El apartado dos, párrafo primero, del mencionado artículo 5 de la Ley 37/1992 establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Según la información contenida en el escrito de consulta presentado, quien va a efectuar la transmisión del inmueble es una sociedad anónima sin que se aporten datos sobre la naturaleza o actividad de la misma, por lo que la presente contestación a la consulta se realiza bajo la hipótesis de que la vendedora tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y que el inmueble objeto de la transmisión está afecto al desarrollo de su actividad empresarial o profesional. De acuerdo con lo anterior, la venta de la edificación por la entidad transmitente constituirá una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. 2.- Una vez determinada la sujeción al Impuesto, en la medida que van a ser objeto de transmisión bienes inmuebles que constituyen edificaciones, pudiera ser de aplicación lo establecido en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992 que dispone que estarán exentas del Impuesto “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones. (…).”. Atendiendo al precepto anteriormente transcrito, para resolver si la transmisión de las edificaciones objeto de consulta está exenta o no del Impuesto habrá que determinar si se trata de una primera entrega o de una segunda entrega de edificaciones. Para que se trate de una primera entrega es necesario que concurran los siguientes requisitos: 1º) Que la edificación se entregue por el promotor. 2º) Que se trate de una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. 3º) Que la edificación no haya sido utilizada ininterrumpidamente por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra. 4º) Que si se ha producido la utilización expuesta en el punto anterior, sea el adquirente quien utilizó la edificación durante el referido plazo. De lo anterior se deriva que, a los efectos de calificar una entrega de edificaciones como primera o segunda o ulterior entrega, y aplicar, en su caso, la exención aludida, es requisito esencial que se trate de una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. Si el objeto de la entrega es una edificación en fase de construcción, no serán aplicables los conceptos de primera o segunda entrega a que se refiere dicho precepto ni, en su caso, la exención que en él se contempla. Las entregas de una edificación en construcción o no terminada estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en todo caso, cuando se realicen por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial. Según los hechos descritos en el escrito de consulta, la edificación que va a transmitirse se encuentra en fase de ejecución. Por consiguiente, en la medida en que la construcción de dicho inmueble no se encuentra terminada, su entrega estaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. 3.- Por otra parte, el artículo 84.Uno.1º y 2º de la Ley del impuesto señala, en relación con el sujeto pasivo de las operaciones, que: “Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto: 1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes. 2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación: e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles: (…). – Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención. (…).”. En consecuencia con lo anterior, dado que la entrega de la edificación en construcción está sujeta y no exenta, sin que le resulte aplicable la exención prevista en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, el sujeto pasivo de la operación de venta será la entidad transmitente quien deberá repercutir sobre la entidad adquirente la cuota que resulte de aplicar sobre el precio de venta el tipo general del 21 por ciento. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.