Los regalos y viajes para clientes pueden ser deducibles en el Impuesto sobre Sociedades si se cumplen requisitos de correlación y justificación

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0161-15 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 19/01/2015 Normativa Código de Comercio arts. 25 y ss. L 58/2003 General Tributaria arts. 29.2.d) e), 106.4 TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10-3, 14-1, 19-1, 19-3, 133 Descripción de hechos La sociedad consultante es una administración de lotería. Con el fin de aumentar las ventas regala participaciones y décimos de lotería a establecimientos diversos, principalmente de hostelería, a cambio del servicio de venta de la lotería a clientes finales, así como a clientes habituales o con un volumen de compras elevado para su fidelización. También sortea viajes, pagados por la consultante, entre los clientes. Cuestión planteada Si los gastos ocasionados por los regalos de participaciones, décimos y viajes a los clientes, realizados con el fin de aumentar las ventas, tienen la consideración de deducibles en el Impuesto sobre Sociedades y qué documentos se considerarían aptos como soporte para acreditar dichos gastos. Contestación completa El apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.” El artículo 14 del TRLIS se refiere a los gastos no deducibles. De acuerdo con su primer apartado: “1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: a) Los que representen una retribución de los fondos propios. b) Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades. No tendrán la consideración de ingresos los procedentes de dicha contabilización. c) Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones. d) Las pérdidas del juego. e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos. f) Las dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. g) Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente por su carácter de paraísos fiscales, o que se paguen a través de personas o entidades residentes en éstos, excepto que el sujeto pasivo pruebe que el gasto devengado responde a una operación o transacción efectivamente realizada. Las normas sobre transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados como fiscalmente no deducibles. h) Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el art. 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el sujeto pasivo acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones. i) Los gastos que excedan, para cada perceptor, del importe de 1.000.000 de euros, o en caso de resultar superior, del importe que esté exento por aplicación de lo establecido en el artículo 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, aun cuando se satisfagan en varios períodos impositivos, derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2.e) de la referida Ley, o de ambas. A estos efectos, se computarán las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio. j) Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades. k) Las rentas negativas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente, excepto en el caso de transmisión del mismo o cese de su actividad. l) Las rentas negativas obtenidas por empresas miembros de una unión temporal de empresas que opere en el extranjero, excepto en el caso de transmisión de la participación en la misma, o extinción.” En relación con la imputación de ingresos y gastos, el artículo 19 del TRLIS establece lo siguiente: “1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria y financiera, respetando la debido correlación entre unos y otros. (..) 3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente. (…).” De acuerdo con lo establecido en la letra e) del artículo 14.1 del TRLIS, no son fiscalmente deducibles los donativos y liberalidades, sin que tengan tal consideración los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos. En el supuesto planteado, los gastos que soporta la entidad, con el fin de aumentar las ventas, por los regalos de participaciones y décimos de lotería a establecimientos diversos, principalmente de hostelería, a cambio del servicio de venta de la lotería a clientes finales, así como a clientes habituales o con un volumen de compras elevado para su fidelización y por los sorteos de viajes, pagados por la consultante, entre los clientes, pueden encuadrase entre las excepciones a que se refiere la letra e) del artículo 14.1 del TRLIS, en la medida en que se trata de gastos correlacionados con la obtención de ingresos, y serán fiscalmente deducibles siempre que cumplan los restantes requisitos en términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental. En materia de justificación documental, el artículo 133 del TRLIS exige a los sujetos pasivos del Impuesto la llevanza de la contabilidad con arreglo a lo previsto en el Código de Comercio, el cual, en el Título III de su libro primero, bajo la rúbrica “de la contabilidad de los empresarios”, artículos 25 y siguientes, establece que “todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones”. A su vez, estarán obligados a conservar “los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio, debidamente ordenados durante seis años”, con el fin de poder acreditar la realidad de las operaciones reflejadas en los asientos contables. Del mismo modo, el artículo 29.2, letras d) y e), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (en adelante LGT), impone a los sujetos pasivos la obligación de llevanza de contabilidad y de conservación de facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias. Adicionalmente, el artículo 106 de la LGT, en su apartado 4, en relación con los medios y valoración de la prueba, establece lo siguiente: “4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.” De acuerdo con lo anterior, los gastos que soporta la entidad por regalos de participaciones y décimos de lotería a establecimientos diversos, principalmente de hostelería, a cambio del servicio de venta de la lotería a clientes finales, así como a clientes habituales o con un volumen de compras elevado para su fidelización y por los sorteos de viajes entre los clientes, únicamente constituirán gastos fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades, si cumplen las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental y siempre que no tengan la consideración de gasto fiscalmente no deducible con arreglo a lo establecido en el artículo 14 del TRLIS. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.