La transmisión de una obra de arte no estará sujeta a IVA si la cesión previa fue por un importe simbólico

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3637-15 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 20/11/2015 Normativa Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Artículos 4 y 5. Descripción de hechos La consultante es una Fundación dedicada a la conservación, restauración y complemento de un patrimonio artístico que incluye desde el siglo XIX una pintura catalogada como bien de interés cultural, y que únicamente se exhíbe en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español de forma muy restringida mediante invitación. No obstante, la obra ha sido exhibida ocasionalmente en el marco de dos exposiciones colectivas con otras obras de la fundación percibiendo una contraprestación por el conjunto de la cesión para la muestra Cuestión planteada La Fundación consultante va a transmitir la pintura objeto de consulta y desea conocer la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de dicha transmisión. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.". Por su parte, el artículo 5.Uno del mismo texto legal, establece que “A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a las fundaciones que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada, a título oneroso, de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad. De conformidad con lo anterior, la fundación consultante tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la medida en que realice entregas bienes o preste servicios a cambio de una contraprestación. 2.- Con independencia de lo anterior, una fundación dedicada la conservación, restauración y complemento de un patrimonio artístico en la medida que no recibiera ninguna contraprestación por los servicios de interés general que presta a título gratuito, como así parece ser la actividad que desarrolla a la que se encuentra afecta la obra de arte, no tendría la condición de empresario o profesional a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, no podrá deducir cuota alguna soportada por dicho impuesto en la adquisición de bienes y servicios efectuadas para el ejercicio de dicha actividad, puesto que actúa como un consumidor final respecto del mismo. De esta forma, y con independencia de que la fundación realizase otras actividades sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido de carácter mercantil, la obra de arte no se encontraría afecta a su patrimonio empresarial o profesional, lo que determinaría que su transmisión no estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. 3.- Por otra parte, según se establece en el texto de la consulta, la pintura que se pretende transmitir, ha sido objeto de cesión a otras instituciones culturales para su exhibición pública de forma puntual en el marco de dos exposiciones colectivas de los fondos artísticos y el legado cultural de la fundación. Una de ellas celebrada en el año 2012 y la otra en el año 2015, por las que la fundación obtuvo una contraprestación por la cesión de las obras. En estas circunstancias, conforme a los criterios señalados en los puntos anteriores de esta contestación y en particular, lo establecido en el trascrito artículo 5 de la Ley 37/1992, la Fundación desarrolla una actividad empresarial sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y la pintura en la medida que se haya estado incluida entre las obras expuestas y cedidas mediante contraprestación, por lo que podría entenderse que se encuentra afecta al patrimonio empresarial de la consultante lo que determina que su transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en las condiciones señaladas en el artículo 4 de la Ley del Impuesto. No obstante lo anterior, es criterio de este Centro directivo, manifestado en su contestación vinculante de 5 de noviembre de 2014, número V3021-14, que aunque el artículo 5 de la Ley 37/1992, se refiere literalmente a operaciones a título gratuito, es decir, operaciones en las que no media contraprestación, de acuerdo con los criterios interpretativos admitidos en Derecho a que remite el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y el artículo 3 del Código Civil, debe llegarse a la lógica conclusión de que, en los casos en que dicha contraprestación exista pero sea meramente simbólica o desproporcionadamente inferior al valor de mercado, se trata de una operación sin contraprestación a efectos de este Impuesto. En este sentido, la consultante manifiesta en el escrito de consulta que, con independencia de la dificultad de evaluar el valor de mercado de la cesión de la pintura, en la medida de que se trata de un bien perteneciente a una Fundación Privada que al margen de las obligaciones señaladas en la Ley del Patrimonio Histórico Español, se encuentra fuera del circuito comercial y museístico, la relación entre su valoración determinada por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación, órgano consultivo colegiado adscrito a la Dirección General de Bellas Artes y Bienes Culturales y de Archivos y Bibliotecas, del Ministerio de Educación, Cultura y Deporta, y el importe de la contraprestación percibida con ocasión de las dos cesiones efectuadas para su difusión pública, es meramente simbólico. De esta forma, si tal y como manifiesta la consultante y así parece deducirse de la información contenida en el escrito de consulta, la cesión de la obra se ha realizado de forma ocasional y por una cantidad simbólica y desproporcionadamente inferior al valor mercado, deberá entenderse que dichas operaciones de cesión estarían no sujetas al Impuesto por no tener la fundación la condición de empresario o profesional en relación con las mismas. En esas condiciones, la obra de arte objeto de consulta no se encontraría afecta al patrimonio empresarial o profesional de la consultante y, por tanto, su transmisión no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. En otro caso, la referida transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido debiendo tributar al tipo general del 21 por ciento, de conformidad con lo establecido en los artículos 90 y 91 de la Ley 37/1992. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.