La entrega de un solar por ejecución hipotecaria está sujeta a IVA y la entidad de crédito es el sujeto pasivo

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3113-18 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 30/11/2018 Normativa Ley 37/1992 art. 4-Uno y Dos-b); 5-Uno-a); 5-Dos; 20-Uno-20º; 84-Uno-2º-e); 164-Uno-3º- Descripción de hechos La empresa consultante era propietaria de un solar adquirido para destinarlo a la promoción inmobiliaria. Posteriormente fue adquirido por una entidad de crédito a través de un auto de ejecución hipotecaria. Cuestión planteada Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sujeto pasivo y obligado a expedir factura. Contestación completa 1.- De acuerdo con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. A tales efectos, la letra a) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto establece que se reputarán empresarios o profesionales “las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.”. En este sentido, el apartado dos del mismo artículo 5 de la Ley 37/1992 define las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. Respecto de la entidad consultante, a la que le ejecutan un bien de su propiedad de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, se trata de una sociedad mercantil. En ese caso, se debe tener en consideración, además de los preceptos previamente expuestos, el artículo 5, apartado uno, letra b), de la Ley 37/1992 según el cual se reputarán empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. Lo anterior, junto con el hecho de que el artículo 4, apartado dos, letra b) de la Ley 37/1992, establece que se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, determina que la entrega de un inmueble por parte de una sociedad mercantil es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Asimismo, también debe recordarse que, de acuerdo con el artículo 8.Dos.3º de la Ley 37/1992, que establece el concepto de entrega de bienes a efectos de este Impuesto disponiendo, se considerarán entregas de bienes las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa. Por tanto, la transmisión de un solar por parte de la consultante a una entidad de crédito, efectuada como consecuencia de un procedimiento de ejecución forzosa, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si el inmueble se encontraba afecto al desarrollo de las actividades empresariales o profesionales de la transmitente. Dado que la consultante señala que el solar fue adquirido para destinarlo a la promoción inmobiliaria, el mismo estaba afecto a una actividad económica, por lo que su entrega estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. 2.- No obstante la sujeción de la referida transmisión al Impuesto sobre el Valor Añadido, debe analizarse la posible exención de dicha entrega en virtud de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, que declara exentas: “Uno. Estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones: (…). 20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público. A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa. La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables: a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público. b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas. (…).”. Según el escrito de consulta, el inmueble que se transmite con la ejecución hipotecaria objeto de consulta consiste en una parcela de suelo urbano sin edificar. Por tanto, no le será aplicable la exención contenida en el artículo 20.Uno.20º de la Ley del Impuesto, ya que no se trata de un terreno rústico o no edificable. Por lo tanto, la operación estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, y no exenta. 3.- Por lo que se refiere al sujeto pasivo de la operación objeto de consulta deberá atenderse a lo previsto en el artículo 84.Uno.2º letra e) de la Ley del Impuesto, que establece la inversión de sujeto pasivo para las siguientes entregas: “e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles: (…). - Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal. - Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención. - Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.”. Por tanto, el sujeto pasivo de la operación objeto de consulta será la entidad adjudicataria, al estar ante una entrega de un inmueble en ejecución de la garantía constituida sobre el mismo. En este sentido, cabe señalar que los criterios para la aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo a dicho supuesto se contienen en la contestación a la consulta vinculante V1415-13, de 29 de abril de 2013. Así pues, será la entidad de crédito adjudicataria del inmueble quien deba repercutir e ingresar el Impuesto. 4.- Por último, en relación con la expedición de la factura correspondiente a la operación, el artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992 dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”. El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. El artículo 2.1, párrafo primero del mencionado Reglamento dispone que: “De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.”. El artículo 6 del Reglamento, en relación con el contenido de la factura, dispone lo siguiente: “1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones: (…). f) Descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del Impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto, correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin Impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario. (…). m) En el caso de que el sujeto pasivo del Impuesto sea el adquirente o el destinatario de la operación, la mención «inversión del sujeto pasivo».”. En consecuencia, la consultante deberá emitir factura a la entidad adquirente del solar describiendo la operación realizada e indicando la procedencia de la inversión del sujeto pasivo. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.