La exención del IVA en servicios sanitarios requiere finalidad de diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2766-14 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 14/10/2014 Normativa Ley 37/1992 art. 20-uno-3º y 9º Descripción de hechos El colegio profesional de enfermería de una provincia va a celebrar un acuerdo con un Ayuntamiento para la prestación de servicios al programa de educación para la salud, proyecto de enfermería escolar: colaboración y asesoramiento en la elaboración de los menús de los escolares con patologías crónicas y problemas relacionados con la alimentación; colaboración con el profesorado para diseñar las formas de intervención de las diferentes sesiones de carácter sanitario, valorando aquellas necesidades detectadas en el alumnado; creación de una historia sanitaria personal e intransferible de los escolares mediante el registro de la ficha de salud individual de cada alumno; acompañamiento a excursiones si los alumnos con alguna enfermedad crónica precisan de la asistencia de la enfermera y bajo criterio de la dirección del centro; aportación, mantenimiento y reposición de los materiales necesarios. Los servicios los prestan diplomados en enfermería que le facturan al Colegio y este a su vez al Ayuntamiento. Cuestión planteada Exención de los servicios descritos. Contestación completa 1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. El artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente: “Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: 3º. La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios. A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración. La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas.”. A tales efectos se considerarán servicios de: a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma. b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas. c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades. Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos: - Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados. - Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración". 2.- En relación con los servicios prestados por el personal sanitario en el ejercicio de sus profesiones, la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (Sala Quinta) de 20 de noviembre de 2003 en el asunto C-212/01, resuelve sobre la aplicación de la exención del IVA a los dictámenes emitidos por un perito médico. La respuesta del Tribunal de Justicia viene argumentada por los siguientes apartados: “34. Según la jurisprudencia del Tribunal de Justicia, las exenciones previstas por el artículo 13 de la Sexta Directiva se han de interpretar estrictamente, dado que constituyen excepciones al principio general de que el IVA se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo (véanse, en particular, las sentencias, antes citadas, SDC, apartado 20, y Kügler, apartado 28). Dichas exenciones constituyen conceptos autónomos de Derecho comunitario que tienen por objeto evitar divergencias de un Estado miembro a otro a la hora de aplicar el régimen del IVA (sentencias, antes citadas, CPP, apartado 15, y Comisión/Francia, apartado 21). 35.Como ha señalado la Comisión acertadamente, el artículo 13, parte A, apartado 1, letra c), de la Sexta Directiva no exime a la totalidad de los servicios que pueden prestarse en el ejercicio de las profesiones médicas y sanitarias, sino únicamente la «asistencia a personas físicas», lo cual constituye un concepto autónomo de Derecho comunitario. De ello se desprende que los servicios prestados en el ejercicio de dichas profesiones están sometidos a la norma general de sujeción al IVA, establecida en el artículo 2, apartado 1, de la Sexta Directiva, si no corresponden al concepto de «asistencia a personas físicas», o a los términos de cualquier otra norma de exención prevista en dicha Directiva. (…) 39. En relación con el concepto de «asistencia a personas físicas», el Tribunal de Justicia ya declaró en el apartado 18 de su sentencia D., antes citada, y confirmó en el apartado 38 de su sentencia Kügler, antes citada, que este concepto no permite una interpretación que incluya intervenciones médicas realizadas con una finalidad distinta de la de diagnosticar, tratar y, en la medida de lo posible, curar enfermedades o anomalías de la salud. 40. Si bien se deriva de dicha jurisprudencia que la «asistencia a personas físicas» debe tener una finalidad terapéutica, de ello no se desprende necesariamente que la finalidad terapéutica de un servicio deba estar comprendida en una acepción particularmente restrictiva (véase, en este sentido, la sentencia Comisión/Francia, antes citada, apartado 23). En efecto, del apartado 40 de la sentencia Kügler, antes citada, se desprende que a la asistencia prestada con fines de prevención puede aplicársele una exención en virtud del artículo 13, parte A, apartado 1, letra c), de la Sexta Directiva. Aun en el caso de que resulte que las personas que son objeto de reconocimientos o de otras intervenciones médicas de carácter preventivo no sufren ninguna enfermedad o anomalía de la salud, la inclusión de tales servicios en el concepto de «asistencia a personas físicas» es conforme con el objetivo de reducción del coste de la asistencia médica, el cual es común tanto a la exención prevista en el artículo 13, apartado 1, letra b), de la Sexta Directiva como a la prevista en el mismo apartado, letra c) (véanse las sentencias, antes citadas, Comisión/Francia, apartado 23, y Kügler, apartado 29). 41. En cambio, según esta misma jurisprudencia, a los servicios médicos prestados con una finalidad que no sea proteger, mantener o restablecer, la salud de las personas no puede aplicárseles la exención prevista en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra c), de la Sexta Directiva. Debe observarse que, habida cuenta de su finalidad, la sujeción de dichos servicios al IVA no es contraria al objetivo de reducir el coste de la atención médica y de hacer que ésta sea más accesible a los particulares. 42. Como ha señalado acertadamente la Abogado General en los puntos 66 a 68 de sus conclusiones, la finalidad de un servicio médico determina si está exento del IVA. Por lo tanto, si se presta asistencia médica en un contexto que permite determinar que su finalidad principal no es la protección, incluido el mantenimiento o el restablecimiento, de la salud sino más bien facilitar un dictamen exigido con carácter previo a la adopción de una decisión que produce efectos jurídicos, no se aplica a este servicio la exención prevista en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra c), de la Sexta Directiva. 43. En efecto, cuando un servicio consiste en emitir un dictamen médico, resulta que, aunque la prestación de este servicio corresponda a las competencias médicas del prestador y pueda suponer actividades típicas de la profesión de médico, como el reconocimiento físico del paciente o el examen de sus antecedentes sanitarios, la finalidad principal de tal servicio no consiste en proteger, incluido mantener o restablecer, la salud de la persona a que se refiere el dictamen. Tal servicio, cuyo objeto es responder a las preguntas que se formulan con motivo de la solicitud de dictamen, se presta con el fin de permitir que un tercero adopte una decisión que produzca efectos jurídicos con respecto al interesado o a otras personas. Si bien es cierto que un dictamen médico puede asimismo pedirlo el propio interesado y que indirectamente puede contribuir a proteger su salud, al detectar un nuevo problema o al corregir un diagnóstico anterior, la finalidad principal que persigue todo servicio de este tipo es la de cumplir un requisito legal o contractual previsto en el proceso decisorio de un tercero. Por lo tanto, no se puede aplicar a tal servicio la exención prevista en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra c), de la Sexta Directiva”. A partir de la sentencia parcialmente reproducida, se llega a la conclusión de que la Directiva no exime a la totalidad de los servicios que pueden prestarse en el ejercicio de las profesiones médicas y sanitarias. La «asistencia a personas físicas» exenta de imposición debe tener una finalidad terapéutica, de diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades. Por el contrario, a los servicios médicos prestados con una finalidad que no sea el diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades de las personas no puede aplicárseles la exención. Por lo tanto, si se presta asistencia sanitaria, incluso aunque la prestación de este servicio corresponda a las competencias sanitarias del prestador y pueda suponer actividades típicas de la profesión sanitaria, como el reconocimiento físico del paciente o el examen de sus antecedentes sanitarios, en un contexto que permite determinar que su finalidad principal no es la protección, incluido el mantenimiento o el restablecimiento de la salud, no se aplicará a este servicio la exención prevista en el artículo 20.uno.3º de la Ley 37/1992. Por tanto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados materialmente por profesionales médicos o sanitarios (enfermería) según el ordenamiento jurídico, aunque dichos profesionales actúen por medio de una sociedad mercantil y, ésta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos. Por otra parte, y de acuerdo con los criterios de este Centro Directivo, no estarán exentos los servicios prestados por los profesionales sanitarios que no tengan como finalidad el diagnostico, prevención o tratamiento de enfermedades. De la escueta descripción de hecho efectuada por el consultante no puede determinarse si todos o alguno los servicios descritos podrían estar exentos al amparo de lo previsto en el artículo 20, apartado Uno, número 3º, de la Ley 37/1992. 3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre.