Para acogerse al régimen especial de escisión total no proporcional, los patrimonios deben constituir ramas de actividad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2647-21 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 03/11/2021 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 76-2-1-a, 76-2-2, 76-4 Descripción de hechos La entidad consultante (entidad A) está participada al 50% por dos familias, cada una de las cuales posee el 50%. El socio PF1 posee el 50% a través de una entidad holding (entidad B) y el socio PF2 posee el 50% restante a título particular. Ambos socios constituyeron la entidad consultante para, conjuntamente, invertir en el sector inmobiliario del arrendamiento de inmuebles, aportando cada uno 6 millones de euros. La entidad consultante tiene 34 inmuebles, de los cuales 22 son vivienda y el resto parking o locales, todos situados en la misma comunidad autónoma. La entidad consultante cumple los requisitos de la LIRPF para considerar su actividad como empresarial. Debido a la reciente aprobación del Decreto-ley 17/2019, de 23 de diciembre, de medidas urgentes para mejorar el acceso a la vivienda, de la Generalitat de Cataluña y, en especial, a la modificación de la letra b) del apartado 9 del artículo 5 de la Ley de medidas urgentes para afrontar la emergencia en el ámbito de la vivienda y la pobreza energética, la cual queda redactada de la manera siguiente: "b) las personas jurídicas que, por sí solas o por medio de un grupo de empresas, sean titulares de más de 15 viviendas, con las excepciones siguientes: 1. Los promotores sociales a que hacen referencia las letras a) y b) del artículo 51.2 de la Ley 18/2007, de 28 de diciembre, del derecho a la vivienda. 2. Las personas que tengan más de un 15% de la superficie habitable de la propiedad calificado como viviendas con protección oficial destinadas a alquiler." Ante esta nueva normativa pensamos que la mejor opción es realizar una escisión total, pasando cada socio a tener una nueva sociedad con 11 viviendas cada uno y repartiéndose el resto de inmuebles, para mantener el mismo valor patrimonial que mantenían cada uno, anterior a la escisión. Los motivos económicos son: Con la nueva Ley de acceso a la vivienda nos vemos obligándonos a aplicar las nuevas medidas de contrato social, con unas condiciones económicas que pondrán en riesgo la continuidad de la empresa y, por tanto, en estos momentos nos interesa mantener la actual estructura societaria. Por último, la operación descrita no genera para ninguna de las partes implicadas beneficio fiscal alguno, siendo la tributación posterior a la escisión proyectada exactamente igual a la que actualmente se posee. Cuestión planteada Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. Contestación completa El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Al respecto, el artículo 76.2.1º a) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”. En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la mencionada Ley 3/2009 establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total de la siguiente forma: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde”. En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009 cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2.1º.a) de la LIS. No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”. En el caso concreto planteado, por cuanto los socios de la entidad escindida recibirán participaciones de las sociedades beneficiarias de la escisión en proporción distinta a la existente en aquélla, la operación se califica como escisión total no proporcional, lo que exige, en el ámbito fiscal, que los patrimonios escindidos configuren, cada uno de ellos por sí mismos, una rama de actividad. En este sentido, el artículo 76.4 de la Ley establece que: “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”. Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión total en las que cada parte del patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí misma el desarrollo de una explotación económica en sede de las adquirentes, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que las actividades económicas que las adquirentes desarrollarán de manera autónoma existan también, previamente, en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de dos conjuntos patrimoniales afectados o destinados a la misma. El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas. En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante tiene como actividad principal el arrendamiento de inmuebles. Así, la consultante procederá a dividir todo su patrimonio en dos partes iguales, cada una de las cuales se transmitirá en bloque por sucesión universal a cada una de las nuevas sociedades, de forma que estas tendrían un patrimonio compuesto, entre otros, por viviendas, parking y locales. De conformidad con lo anterior, sólo en la medida en que la entidad consultante contase efectivamente con organizaciones diferenciadas de los medios materiales y humanos necesarios, que determinasen la existencia de dos explotaciones económicas autónomas que requirieran, ya en sede de la entidad transmitente, de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica y que exigieran modelos de gestión diferenciados determinantes de dos diferentes explotaciones económicas autónomas, sería cada una de ellas determinante de una rama de actividad en los términos anteriormente señalados, lo que no parece desprenderse de los antecedentes que constan en el escrito de consulta, por lo que la operación planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.