Las adquisiciones de bienes para su posterior envío a Ceuta y Melilla están sujetas al IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1959-18 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 02/07/2018 Normativa Ley 37/1992 art. 21 y 68- Descripción de hechos La consultante es una sociedad mercantil establecida en el territorio de aplicación del impuesto que adquiere bienes en dicho territorio. Algunos de ellos son posteriormente vendidos a clientes establecidos tanto en dicho ámbito espacial como en el territorio de las Ciudades Autónomas de Ceuta y Melilla. Cuestión planteada Si por las dos adquisiciones de bienes efectuadas debe soportar el Impuesto sobre el Valor Añadido o únicamente por los bienes finalmente revendidos en el territorio de aplicación del impuesto. Contestación completa 1.- De conformidad con el artículo 68 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre): “El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes: Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio. Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto: 1.º Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo. (…).”. De acuerdo con lo anterior, las entregas de bienes efectuadas por proveedores de la consultante a esta última estarán sujetas al impuesto pues, como parece inferirse del escrito de la consulta, la puesta a disposición de los bienes a favor de la consultante parece ocurrir con carácter previo al transporte de los bienes hacia el territorio de Ceuta y Melilla, de conformidad con la regla prevista en el artículo 68.Uno de la Ley del impuesto. No obstante, en el supuesto en el que las partes hubieran acordado que para determinados bienes la puesta a disposición se produjera una vez los bienes fueran transportados a territorio de Ceuta y Melilla, la entrega de los mismos estaría igualmente sujeta al impuesto de conformidad con la regla contenida en el artículo 68.Dos.1º de la Ley 37/1992 por tener dicho transporte el territorio de aplicación del impuesto como lugar de inicio de la expedición o el transporte en las condiciones señaladas. 2.- No obstante esta sujeción, el artículo 21 de la Ley 37/1992 prevé que: “Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones: 1.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste. 2.º Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él. (…).”. El desarrollo reglamentario de esta exención se efectúa por el artículo 9 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre). A estos efectos, debe recordarse que los territorios de las Ciudades Autónomas de Ceuta y Melilla no forman parte ni del territorio de aplicación del impuesto ni del territorio de la Comunidad, expresándolo así el artículo 3 de la Ley 37/1992: “Uno. El ámbito espacial de aplicación del impuesto es el territorio español, determinado según las previsiones del apartado siguiente, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas, definido en el artículo 3.º de la Ley 10/1977, de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito. Dos. A los efectos de esta Ley, se entenderá por: 1.º «Estado miembro», «Territorio de un Estado miembro» o «interior del país», el ámbito de aplicación del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea definido en el mismo, para cada Estado miembro, con las siguientes exclusiones: (…) b) En el Reino de España, Canarias; en la República Francesa, los territorios franceses a que se refieren el artículo 349 y el artículo 355, apartado 1 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea; en la República Helénica, Monte Athos; en el Reino Unido, las Islas del Canal, y en la República de Finlandia, las islas Aland, en cuanto territorios excluidos de la armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios. 2.º "Comunidad" y "territorio de la Comunidad", el conjunto de los territorios que constituyen el «interior del país» para cada Estado miembro, según el número anterior. (…).”. En relación a la exención contemplada en el artículo 21 de la Ley 37/1992, tal y como reiteradamente ha establecido este Centro directivo (entre otras, en la consulta de 15 de mayo del 2015 y número V1497-15), “para que la exención sea aplicable a la operación por la que se cuestiona en el escrito de la consulta deben darse alguna de las dos siguientes situaciones: Que el propio transmitente (o un tercero en su nombre y por su cuenta) sea el que expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo el mismo ante la Aduana como exportador en nombre propio de los bienes entregados. Será necesario que el transporte de los bienes esté vinculado a la entrega efectuada por la consultante al adquirente de la mercancía y no a ninguna entrega que pudiera producirse con posterioridad. Esta vinculación del transporte a la entrega efectuada por el consultante podrá probarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho y fundamentalmente atendiendo a la documentación aduanera de la exportación en la que deberá constar el consultante como exportador de los bienes. Que sea el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto (o un tercero en su nombre y por su cuenta) quien expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad debiendo asimismo proceder a la presentación del DUA y correspondiendo en cualquier caso la condición de exportador bien al proveedor establecido en el territorio de aplicación del impuesto o bien al adquirente en el caso en que éste estuviera establecido en el territorio de la Comunidad. (…).”. En consecuencia con todo lo anterior y teniendo en cuenta que la consultante se encuentra establecida en el territorio de aplicación del impuesto, la entrega en cuestión sólo quedará exenta cuando fuera el propio proveedor de la consultante quien expida o transporte hacia Ceuta y Melilla parte de los bienes que provee figurando asimismo como exportador, en nombre propio, ante las autoridades aduaneras, circunstancia que no parece concurrir en el supuesto objeto de consulta, pues es la consultante, que se encuentra establecida en el territorio de aplicación del impuesto, la que expide los bienes fuera del territorio de la Comunidad. En conclusión, la entrega de bienes efectuada por el proveedor de la consultante y que luego esta última expide al territorio de Ceuta y Melilla estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. Y todo ello sin perjuicio de la procedencia de la aplicación de la exención a la entrega subsiguiente efectuada por la consultante a clientes establecidos en el territorio de Ceuta y Melilla en las condiciones previstas en los artículos 21 y 9 de la Ley y Reglamento del impuesto, respectivamente. 3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.