Las cantidades por servidumbre permanente pueden ser rendimientos del capital inmobiliario si hay desafectación

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1788-19 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 11/07/2019 Normativa Ley 35/2006. arts. 21, 22, 23, 25, 27, 33 y 49 Descripción de hechos El consultante es propietario de un terreno rústico afecto a la actividad económica de cultivo de cítricos, determinando el rendimiento neto por el método de estimación objetiva. En 2019 ha percibido de Red Eléctrica de España, derivado de un proceso de expropiación forzosa, determinadas cantidades por la constitución de una servidumbre permanente de paso aéreo de energía eléctrica y de acceso, ocupación permanente para la instalación de apoyos, ocupación temporal de los terrenos necesarios para la ejecución de las obras, premio de afección e intereses de demora. Cuestión planteada Calificación de las cantidades percibidas, y cómputo de las mismas a efectos de la determinación del margen excluyente de la aplicación del método de estimación objetiva. Contestación completa El apartado 1 del artículo 21 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, “tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por éste.” Añade dicho precepto, en su apartado 2, que “en todo caso, se incluirán como rendimientos del capital: a) Los provenientes de los bienes inmuebles, tanto rústicos como urbanos, que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente. b) Los que provengan del capital mobiliario y, en general, de los restantes bienes o derechos de que sea titular el contribuyente, que no se encuentren afectos a actividades económicas realizadas por éste.” El artículo 22 de la LIRPF dispone lo siguiente: “1. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza. 2. Se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos deba satisfacer el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario.” El apartado 1 del artículo 27 de la LIRPF dispone lo siguiente: “Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.” La realización de las actividades económicas antes definidas, precisan de la afectación de elementos patrimoniales, y así el apartado1 del artículo 29 de la LIRPF, dispone que: “Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica: a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad del contribuyente.” De acuerdo con lo expuesto, si la constitución de la servidumbre permanente de paso aéreo de energía eléctrica implica la desafectación de la actividad económica de la franja de terreno afectada por impedir el cultivo en ella, las cantidades percibidas por este concepto, por la ocupación permanente para la instalación de apoyos y por el premio de afección no pueden considerarse rendimientos de la actividad económica, sino que habrán de calificarse como rendimientos del capital inmobiliario. Al tratarse de una servidumbre de paso permanente, le resultaría aplicable a la indemnización la reducción prevista en el artículo 23.3 de la LIRPF, según el cual: “Los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como los que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 30 por ciento, cuando, en ambos casos, se imputen en un único período impositivo”. En caso contrario, las cantidades percibidas por estos conceptos constituirían rendimientos de actividades económicas. En cuanto a las cantidades percibidas por la ocupación temporal del terreno constituirán rendimientos de la actividad económica, al entenderse que no ha habido desafectación del mismo. Por último, en relación a los intereses, procede indicar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 de la misma ley, han de tributar como ganancias patrimoniales. Calificación esta, la de ganancias patrimoniales, que procede otorgar a los intereses objeto de consulta en cuanto son de naturaleza indemnizatoria. Una vez establecida su calificación, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto. Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la LIRPF. Por último, el artículo 3 de la Orden HAC/1264/2018 recoge, en su artículo 3, las magnitudes excluyentes de la aplicación del método de estimación objetiva, estableciendo en su letra b) que para el conjunto de las actividades agrícolas, forestales y ganaderas será de 250.000 euros anuales, no computándose, entre ellos, las subvenciones corrientes o de capital ni las indemnizaciones. Al no tratarse las cantidades percibidas de indemnizaciones, sino de rendimientos de la actividad económica, se computarán a efectos de la determinación del volumen de ingresos de la actividad. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.