El proveedor español es el sujeto pasivo del IVA en la entrega de tractores que luego se envían a Portugal

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1756-15 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 03/06/2015 Normativa Ley 37/1992 art. 4 y 5; 8; 68-Uno; y 84-Uno y Dos- Descripción de hechos La mercantil consultante establecida en el territorio de aplicación del Impuesto y que dispone de un establecimiento permanente en Portugal va a adquirir dos tractores a un empresario español cuya puesta a disposición se realiza en la Península que luego va vender a otra mercantil portuguesa y transferir a su establecimiento permanente en Portugal, respectivamente, enviando los vehículos a dicho Estado miembro. Cuestión planteada Aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo en la adquisición de los tractores puesto que van a ser luego enviados a otro Estado miembro. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente: "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. (…) Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (…).". Por otra parte, el artículo 8 del mismo texto legal define a la entrega de bienes como “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.”. De acuerdo con lo anterior, en primer lugar, las operaciones descritas por el consultante han de ser calificadas como entregas de bienes. Por otra parte en cuanto al lugar de realización de las mismas, debe destacarse que, de conformidad con el artículo 68 de la Ley del impuesto: “El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes: Uno.- Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio. Dos.- También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto: 1.º Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo. De la información contenida en el escrito de consulta parece deducirse que los tractores no son enviados directamente por el proveedor establecido en el territorio de aplicación del Impuesto a Portugal, sino que son entregados al consultante en dicho territorio y posteriormente enviados a Portugal por la consultante. De esta forma, el proveedor realizará a favor de la consultante una entrega de bienes que, conforme a las reglas de localización de las entregas de bienes se realiza en el territorio de aplicación del Impuesto y quedan sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en dicho territorio. 2.- Por otra parte, en relación con el sujeto pasivo de las operaciones, el artículo 84 de la Ley 37/1992 dispone que: “Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto: 1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes. 2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación: a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto. (…).”. En consecuencia, en la medida que la entrega de los tractores es efectuada por un proveedor, empresario o profesional establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, será el proveedor de la consultante el sujeto pasivo de la entrega debiendo repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido a la consultante, a tenor de lo establecido en el artículo 88 de la Ley 37/1992. No siendo, por tanto, de aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo contenida en el referido artículo 84.uno.2º de la Ley. Lo anterior será de aplicación con independencia de que con posterioridad a su adquisición la consultante envíe los tractores a Portugal en virtud de una entrega intracomunitaria de bienes o de una operación asimilada a una entrega intracomunitaria de bienes. 3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.