La venta de una cartera de clientes de un agente de seguros está sujeta al IVA al 21% y genera una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1674-23 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 13/06/2023 Normativa Ley 37/1992. Ley 35/2006 Descripción de hechos Agente de seguros que va a jubilarse y va a traspasar su cartera de clientes mediante venta a otro agente en activo. La actividad la había iniciado en septiembre de 2010, y el cese se producirá el 30 de junio de 2023. El pago de la operación se hará en 48 mensualidades de 1.212 euros cada una. Cuestión planteada Tributación de la operación en el IVA y el IRPF. Contestación completa Impuesto sobre el Valor Añadido Primero.- El consultante es un agente de seguros que, con motivo del cese de su actividad por jubilación, va a traspasar su cartera de clientes a otro agente de seguros. El pago de la operación se llevará a cabo de forma diferida durante cuatro años, con pagos mensuales de 1.212 euros (14.550 euros anuales). A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA), se cuestiona si los pagos recibidos en contraprestación por el traspaso deben contener cuotas de IVA. Segundo.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al Impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente: “Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. (…).”. Por otra parte, el artículo 5.Uno de la Ley 37/1992 establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (…).”. Asimismo, el artículo 11 de la Ley 37/1992 establece que “a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”. Concretamente, el apartado dos, ordinal 3º, de este artículo dispone que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios “las cesiones de uso o disfrute de bienes”. En consecuencia, el consultante tiene la condición de empresario o profesional y estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes o prestaciones de servicios que, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, realice en el territorio de aplicación del Impuesto. En este sentido, es criterio de este Centro directivo el considerar que la transmisión de una cartera de clientes constituye una cesión de derechos que tiene la consideración de prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, tal y como manifestó, entre otras, en la contestación vinculante de 13 de noviembre de 2019, número V3176-19. Conforme a la información aportada, parece deducirse que a dicha transmisión no le será de aplicación el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992: “Quedarán excluidas de la no sujeción (…) la mera cesión de bienes o de derechos. (…) Se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.” Por tanto, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la operación objeto de consulta consistente en la transmisión de la cartera de clientes. Tercero.- Por otra parte, en relación con la posible exención en la venta de la cartera de clientes, el artículo 20.Uno.16º de la Ley del Impuesto dispone que estarán exentas del Impuesto: “16º. Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización. Asimismo, los servicios de mediación, incluyendo la captación de clientes, para la celebración del contrato entre las partes intervinientes en la realización de las anteriores operaciones, con independencia de la condición del empresario o profesional que los preste. Dentro de las operaciones de seguro se entenderán comprendidas las modalidades de previsión.” En este sentido, es criterio de este Centro directivo, expresado, entre otras, en su contestación vinculante de 28 de junio de 2022, número V1554-22, que la mera venta de una cartera de clientes por el consultante no tiene la consideración de operación de seguro o reaseguro y, por tanto, supone una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido gravada al tipo general del 21 por ciento. Cuarto.- Por último, por lo que respecta al devengo de la operación, el artículo 75, apartado Uno, número 2º de la Ley 37/1992, establece que, en las prestaciones de servicios, se devengará el Impuesto “cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.”. Asimismo, el apartado Dos del artículo 75 señala: “Dos. No obstante, lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.”. Asimismo, conforme al artículo 78, apartado Uno, de la Ley 37/1992, “la base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”. A estos efectos, del escrito de la consulta no puede deducirse el momento exacto de la transmisión de la cartera de clientes. En todo caso, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido será en el momento en que se produzca la transmisión y por el importe total de la operación, con independencia de que hubiera pagos posteriores. No obstante, en caso de que hubiera pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará por la parte que corresponda a dicho pago anticipado. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas La cartera de clientes vinculada a la actividad de agente de seguros que viene desarrollando el consultante se constituye en un elemento patrimonial afecto a aquella, conforme con lo dispuesto en el artículo 29.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29). Esta naturaleza de elemento patrimonial afecto comporta, en cuanto al carácter de la operación de venta de la cartera, que la misma generará una ganancia o pérdida patrimonial, lo que nos lleva al artículo 28.2 de la misma ley, donde se establece lo siguiente: "Para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo". Por tanto, en el presente caso, la ganancia patrimonial que se obtenga por la venta de la cartera de clientes se determinará según lo dispuesto en el artículo 34.1, a) de la Ley 35/2006, esto es: por diferencia entre los valores de adquisición (valor que en este caso será cero, salvo que la cartera se hubiera adquirido previamente a un tercero) y transmisión. A la imputación temporal de las pérdidas y ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, alteración que en este supuesto cabe entenderla producida en el período impositivo en que se produce la transmisión de la cartera de clientes: 2023, según lo indicado en el escrito de consulta. Ahora bien, dicho lo anterior, y al establecerse el cobro en cuatro años (48 mensualidades), no puede dejar de mencionarse la regla especial de imputación que se recoge en la letra d) del apartado 2 del mismo artículo 14, donde se dispone lo siguiente: “En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año. (…)”. Conforme con esta regulación legal, el consultante podrá optar por la aplicación de esta regla especial de imputación temporal al ser superior al año el plazo comprendido entre la operación de venta de la cartera de clientes y el vencimiento del último plazo. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).