Los tarros de plástico con tapa para presentar juguetes están sujetos al impuesto de envases de plástico no reutilizables

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0816-24 Órgano SG de Impuestos Especiales y de Tributos sobre el Comercio Exterior y sobre el Medio Ambiente Fecha salida 22/04/2024 Normativa Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular. Descripción de hechos Una empresa española se dedica a la fabricación y comercialización de juguetes educativos. Algunos de los productos que comercializa, tales como tuercas y tornillos de juguete, animales, piezas para encadenar, se presentan en tarros de plástico con una tapa de plástico. El proveedor de los tarros con tapa de plástico (fabricante nacional) incluye en la factura el Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, por lo que la consultante soporta el impuesto. Cuestión planteada Se solicita aclaración sobre si los tarros con tapa de plástico donde se presentan los artículos forman parte del ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Contestación completa La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (BOE del 9 de abril), en adelante la Ley, en el Capítulo I del Título VII, establece la regulación del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, en adelante, el impuesto. De acuerdo con el artículo 67.1 de dicha Ley se trata de “…un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización, en el territorio de aplicación del impuesto, de envases no reutilizables que contengan plástico, tanto si se presentan vacíos, como si se presentan conteniendo, protegiendo, manipulando, distribuyendo y presentando mercancías.”. Por su parte, el apartado 1 del artículo 72 de la Ley recoge la regulación del hecho imponible del Impuesto: “1. Están sujetas al impuesto la fabricación, la importación o la adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto. (…).”. Respecto al ámbito objetivo del Impuesto, la Ley establece en su artículo 68, apartado 1, lo siguiente: “1. Se incluyen en el ámbito objetivo de este impuesto: “a) Los envases no reutilizables que contengan plástico. A estos efectos tienen la consideración de envases todos los artículos diseñados para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, incluyéndose dentro de estos tanto los definidos en el artículo 2.m) de esta ley, como cualesquiera otros que, no encontrando encaje en dicha definición, estén destinados a cumplir las mismas funciones y que puedan ser objeto de utilización en los mismos términos, salvo que dichos artículos formen parte integrante de un producto y sean necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente. Se considera que los envases son no reutilizables cuando no han sido concebidos, diseñados y comercializados para realizar múltiples circuitos o rotaciones a lo largo de su ciclo de vida, o para ser rellenados o reutilizados con el mismo fin para el que fueron diseñados. b) Los productos plásticos semielaborados destinados a la obtención de los envases a los que hace referencia la letra a), tales como las preformas o las láminas de termoplástico. c) Los productos que contengan plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de envases no reutilizables. (…).”. El artículo 2.m) de la de la Ley establece que: “A efectos de lo dispuesto en esta Ley, se entenderá por: (…) m) «Envase»: un envase, tal y como se define en el artículo 2.1 de la Ley 11/1997, del 24 de abril, de envases y residuos de envases” La Ley 11/1997, del 24 de abril, de envases y residuos de envases, fue derogada por el Real Decreto 1055/2022, de 27 de diciembre, de envases y residuos de envases. (BOE de 28 de diciembre), por lo que la referencia hecha a la Ley 11/1997 debe entenderse hecha al Real Decreto 1055/2022. Así, el artículo 2.f) del citado Real Decreto 1055/2022 establece que: “f) Envase: todo producto fabricado con materiales de cualquier naturaleza y que se utilice para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, desde materias primas hasta artículos acabados, en cualquier fase de la cadena de fabricación, distribución y consumo. Se considerarán también envases todos los artículos desechables utilizados con este mismo fin. Dentro de este concepto se incluyen los envases de venta o primarios, los envases colectivos o secundarios y los envases de transporte o terciarios. Se considerarán envases los artículos que se ajusten a la definición mencionada anteriormente sin perjuicio de otras funciones que el envase también pueda desempeñar, salvo que el artículo forme parte integrante de un producto y sea necesario para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil, y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente. También se considerarán envases los artículos diseñados y destinados a ser llenados en el punto de venta y los artículos desechables vendidos llenos o diseñados y destinados al llenado en el punto de venta, a condición de que desempeñen la función de envase. Los elementos del envase y elementos auxiliares integrados en él se considerarán parte del envase al que van unidos; los elementos auxiliares directamente colgados del producto o atados a él y que desempeñen la función de envase se considerarán envases, salvo que formen parte integrante del producto y todos sus elementos estén destinados a ser consumidos o eliminados conjuntamente. Son ejemplos ilustrativos de la interpretación de la definición de envase, los artículos que figuran en el anexo I.”. Conforme a lo dispuesto en el artículo 72.1 de la Ley: “1. Están sujetas al impuesto la fabricación, la importación o la adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto.”. Por su parte, el primer párrafo del artículo 76 de la Ley establece: “En los supuestos comprendidos en el artículo 72.1, son contribuyentes del impuesto las personas físicas o jurídicas y entidades a las que se refiere el apartado 4 del artículo 35 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que realicen la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto.”. Conviene recordar aquí, no obstante, que a tenor de lo dispuesto en el arriba transcrito artículo 68.1.a) de la Ley, se incluyen dentro del ámbito objetivo del impuesto no solo estos envases que se acaban de definir, sino también cualesquiera otros que, no encontrando encaje en dicha definición, estén destinados a cumplir las mismas funciones y que puedan ser objeto de utilización en los mismos términos, salvo que dichos artículos formen parte integrante de un producto y sean necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente. Además, para que un determinado producto se considere incluido en el ámbito objetivo del impuesto, no basta con que tenga encaje dentro del concepto de “envase”. Es necesario también que cumpla dos requisitos adicionales: que sea no reutilizable (en los términos del propio artículo 68.1.a) de la Ley), y que contenga plástico según se define éste en la letra u) del artículo 2 de la propia de la Ley. Estos dos hechos no se ponen en duda en el supuesto planteado en la consulta. En el caso planteado, la consultante comercializa juguetes educativos que se presentan en tarros de plástico con tapa de plástico. Los tarros de plástico los adquiere de un fabricante nacional. El fabricante incluye en la factura del producto el impuesto. La consultante solicita aclaración sobre si los tarros de plástico, objeto de consulta, forman parte del ámbito objetivo del impuesto. Así las cosas, los tarros de plástico tienen la consideración de envase conforme al artículo 68.1.a) de la Ley, ya que están diseñados para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías (juguetes) y no son reutilizables. Ocurre, además, que los tarros de plástico no forman parte integrante del producto que contienen (juguetes), y, aunque puedan ser necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil, sus elementos no están destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente. El contenido y el continente pueden desecharse de manera independiente. Por tanto, los tarros de plástico, objeto de consulta, forman parte del ámbito objetivo del Impuesto, quedando en consecuencia sujeta al mismo la fabricación, adquisición intracomunitaria, la importación y, en su caso, la introducción irregular en el territorio de aplicación del impuesto de dichos productos. En consecuencia, la consultante al adquirir los tarros de plástico de un fabricante nacional, está obligada a soportar el importe de las cuotas del impuesto devengadas en dicha venta. En la factura que expida el fabricante se deberá consignar separadamente: 1.º El importe de las cuotas devengadas. 2.º La cantidad de plástico no reciclado contenido en los productos, expresada en kilogramos. 3.º Si resulta de aplicación algún supuesto de exención, especificando el artículo en virtud del cual la venta o entrega resulta exenta. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.