Un contribuyente que posee el 50% de dos empresas y recibe retribución por funciones de administrador en ambas pregunta cómo computar sus rendimientos para cumplir el requisito de exención. La DGT aclara que, si se cumplen los demás requisitos, los rendimientos de una entidad no se suman para calcular el porcentaje de la otra.
Cuestión planteada Forma de computar los rendimientos.
Cuando una persona es titular de participaciones en varias entidades, el cómputo de la remuneración por funciones de dirección se realiza de forma separada para cada una. Para determinar si la retribución de una entidad representa más del 50% de los rendimientos totales, no se incluirán los rendimientos derivados de las funciones de dirección ejercidas en las otras entidades. Lo relevante para la exención es que el cargo implique funciones de administración, gestión, dirección o coordinación, independientemente de su denominación.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0095-21 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 27/01/2021 Normativa Ley 19/1991 art. 4-ocho-dos Descripción de hechos El consultante posee el 50 por 100 de las acciones de la entidad A y de la entidad B. Recibe una retribución en cada empresa por la función del cargo de administrador. Además, percibe una pensión de jubilación. Ambas empresas tienen una actividad relacionada con la hostelería. Cuestión planteada Forma de computar los rendimientos. Contestación completa En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente: El artículo 4. Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, (BOE de 7 de junio), en adelante LIP, establece la exención de las participaciones en los términos siguientes: “Artículo 4. Bienes y derechos exentos. Estarán exentos de este impuesto: (…) Ocho. Uno. (…) Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes: a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes: Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas. A los efectos previstos en esta letra: Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad. A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos: 1º No se computarán los valores siguientes: Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias. Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas. Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto. Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra. 2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas. b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción. c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado. Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención. La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora.". De otra parte, el Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio (BOE núm. 266, del 6 de noviembre de 1999) –en adelante RIP– establece en su artículo 5 establece: “Artículo 5. Condiciones de la exención en los supuestos de participaciones en entidades. (..) 2. Cuando una misma persona sea directamente titular de participaciones en varias entidades y en ellas concurran las restantes condiciones enumeradas en los párrafos a), b), c) y d) del apartado anterior, el cómputo del porcentaje a que se refiere el párrafo d) se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades. A tal efecto, para la determinación del porcentaje que representa la remuneración por las funciones de dirección ejercidas en cada entidad respecto de la totalidad de los rendimientos del trabajo y por actividades económicas del sujeto pasivo, no se incluirán los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades.”. De la aplicación de los preceptos anteriormente transcritos resulta lo siguiente: En cuanto a la exención de las participaciones en el Impuesto sobre Patrimonio, del texto del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP se derivan dos cuestiones que hay que diferenciar: de un lado, el acceso a la exención, lo que exige el cumplimiento de las letras a), b) y c) esta última en sus tres primeros párrafos y, de otro, el ámbito o alcance objetivo de la exención, aspecto al que se refiere el último párrafo de la norma. En primer lugar, en relación con el requisito previsto en la letra a), de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta las dos entidades realizan una actividad económica. En relación con el cumplimiento del requisito previsto en la letra b), es decir, un porcentaje de participación superior al 5 por ciento individual o al 20 por ciento del grupo de parentesco, resulta acreditado ya que el consultante es titular directo en ambas entidades de un porcentaje del 50 por ciento. Finalmente, en relación con el último de los requisitos para el acceso a la exención, esto es, el previsto en la letra c) referente a las “funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal”, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, el consultante ejerce estas funciones de dirección en ambas entidades, percibiendo una retribución de cada una de las entidades. En relación al cómputo de los rendimientos, al ser el consultante titular de una participación directa en ambas entidades, conforme al artículo 5.2 del RIP, los rendimientos que perciba de la entidad A, en principio, no deberán tenerse en cuenta como parte de la totalidad de los rendimientos del trabajo y por actividades económicas para conocer si los rendimientos percibidos por la sociedad B representan más del 50 por ciento de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas y, viceversa, los rendimientos que perciba de la entidad B no deberán tenerse en cuenta como parte de la totalidad de los rendimientos del trabajo y por actividades económicas para conocer si los rendimientos percibidos por la entidad A representan más del 50 por ciento de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas, siempre y cuando en ambas entidades concurran las restantes condiciones previstas en el artículo 5.1 del RIP. Por último, debe tener en cuenta que en relación a las funciones de dirección, si bien el cargo que ostenta (administrador) es uno de los enunciados en el párrafo 2 del art.5.1.d) del RIP, debe recordarse que el listado es a título ejemplificativo de las funciones que se consideran de dirección, como ha señalado este Centro Directivo en reiteradas resoluciones de la Dirección General de Tributos en respuesta a consultas vinculantes (V1353-13, de 19 de abril de 2013, V1155-14, de 28 de abril de 2014 y V4736-16, de 10 de noviembre de 2016, entre otras). En consecuencia, y como ha señalado el Tribunal Supremo al recoger la doctrina de este Centro Directivo en STS, Sala de lo Contencioso, de 18 de enero de 2016 (ROJ: STS 15/2016, recurso de casación para la unificación de doctrina 2316/2015, FJ 5º) lo relevante no es tanto la denominación del cargo, sino que dicho cargo implique funciones de administración, gestión, dirección, coordinación y funcionamiento de la correspondiente organización. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.