Los servicios de transporte, carga y almacenamiento para exportación están exentos de IVA si se cumplen los requisitos legales

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0002-22 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 03/01/2022 Normativa Ley 37/1992 art. 21-5º y 69- RIVA RD 1624/1992 art. 9 Descripción de hechos La consultante es una entidad mercantil española, poseedora de una explotación minera, que vende sus mercancías con destino a la exportación en condiciones FOB por vía marítima, actuando como exportadora. Cuestión planteada Si el transporte de mina al muelle, almacenamiento de mercancías en el muelle hasta la llegada del buque, la carga en el mismo y el despacho de aduanas está exento del Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud del artículo 21.5º de la Ley 37/1992. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. De acuerdo con lo anterior, tanto la consultante como el agente de aduanas encargado del despacho de las mercancías objeto de exportación, así como los transportistas y demás empresas logísticas con los que contrata la consultante tienen la condición de empresarios o profesionales a los efectos del Impuesto y las operaciones por ellos efectuados tienen la consideración de prestaciones de servicios. 2.- En relación con el lugar de realización del hecho imponible prestaciones de servicios, el artículo 69.Uno.1º de la Ley del impuesto establece lo siguiente: “Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos: 1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. (…).”. Por lo tanto, teniendo en cuenta que, el consultante, destinatario de los servicios objeto de la consulta tiene su sede de actividad en el territorio de aplicación del Impuesto, dichas prestaciones de servicios se entenderán realizadas en dicho territorio y se encontrarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. 3.- En relación con la posible aplicación de la exención prevista en el artículo 21.5º de la Ley 37/1992, dicho precepto establece lo siguiente: “Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones: (…) 5.º Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad. Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones: a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes, a sus representantes aduaneros, o a los transitarios y consignatarios que actúen por cuenta de unos u otros. b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio. La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.”. Por su parte, el artículo 9, apartado 1, número 5º y apartado 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), establece: “1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación: (…) 5.º Servicios relacionados directamente con las exportaciones. A) Se entenderán directamente relacionados con las exportaciones los servicios en los que concurran los siguientes requisitos: a) Que se presten a quienes realicen las exportaciones o envíos de los bienes, a los adquirentes de los mismos, o a los intermediarios o representantes aduaneros que actúen por cuenta de unos u otros. b) Que se lleven a cabo con ocasión de dichas exportaciones. c) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera de la Comunidad o bien a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza en que se efectúen las operaciones de agregación o consolidación de las cargas para su inmediato envío fuera de la Comunidad, aunque se realicen escalas intermedias en otros lugares. La condición a que se refiere esta letra no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otras análogas cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío. B) Las exenciones comprendidas en este número quedarán condicionadas a la concurrencia de los requisitos que se indican a continuación: a) La salida de los bienes de la Comunidad deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la fecha de la prestación del servicio. b) La salida de los bienes se justificará con cualquier medio de prueba admitido en Derecho. c) Los documentos que justifiquen la salida deberán ser remitidos, en su caso, al prestador del servicio, dentro de los tres meses siguientes a la fecha de salida de los bienes. C) Entre los servicios comprendidos en este número se incluirán los siguientes: transporte de los bienes; carga, descarga y conservación; custodia, almacenaje y embalaje; alquiler de los medios de transporte, contenedores y materiales de protección de las mercancías y otros análogos. 2. El incumplimiento de los requisitos establecidos en el apartado 1 determinará la obligación para el sujeto pasivo de liquidar y repercutir el Impuesto al destinatario de las operaciones realizadas.”. De acuerdo con los preceptos anteriormente transcritos, tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante de 26 de mayo de 2015, número V1596-15, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios relacionados con las exportaciones y, en particular, de los servicios de transportes de mercancías que se exporten fuera de la Comunidad. A efectos de este Impuesto, según el artículo 3 de la Ley 37/1992, las Islas Canarias, Ceuta y Melilla no forman parte del territorio de la Comunidad. Por lo tanto, y actuando la consultante como exportadora, tanto los servicios recibidos por la misma relativos al despacho de los bienes ante las autoridades aduaneras como los servicios de transporte, almacenamiento y carga en el buque a que se refieren el escrito de consulta, prestados todos con ocasión de una operación de exportación de bienes, estarán sujetos aunque exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido con el cumplimiento de las demás condiciones y requisitos previstos en la Ley y Reglamento del Impuesto. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.