Los ingresos por quitas y esperas concursales deben ignorarse parcialmente para el cálculo del pago fraccionado mínimo

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2806-14 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 17/10/2014 Normativa Artículo 2.Tercero Ley 16/2013 Descripción de hechos La entidad consultante, debido a su situación de insolvencia, presentó una solicitud de concurso voluntario de acreedores, habiéndose acordado el correspondiente Convenio de Acreedores, con una quita del 90 o 97,5% de los créditos de la entidad, en función de la propuesta, y una espera que oscilará entre 8,5 y 30 años. Asimismo, se ha acordado la reestructuración de la deuda de las filiales españolas y la realización de una serie de modificaciones estructurales. Cuestión planteada Si los ingresos derivados de las quitas y esperas concursales deben tenerse en cuenta para el cálculo del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias, con el objeto de realizar el pago fraccionado mínimo establecido en el artículo 2.Tercero de la Ley 16/2013. Contestación completa El artículo 2.Tercero de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras, establece, en su apartado dos, que: “Dos. La cantidad a ingresar correspondiente a los pagos fraccionados establecidos en el apartado 3 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para aquellos sujetos pasivos que estén obligados a aplicar esta modalidad y cuyo importe neto de la cifra de negocios dentro del año 2014 o 2015 sea al menos veinte millones de euros, no podrá ser inferior, en ningún caso, al 12 por ciento del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio de los tres, nueve u once primeros meses de cada año natural o, para sujetos pasivos cuyo período impositivo no coincida con el año natural, del ejercicio transcurrido desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada período de ingreso del pago fraccionado, determinado de acuerdo con el Código de Comercio y demás normativa contable de desarrollo, minorado exclusivamente en los pagos fraccionados realizados con anterioridad, correspondientes al mismo período impositivo….” De acuerdo con el precepto transcrito se establece un pago fraccionado mínimo en base al resultado contable, para aquellas entidades que apliquen la modalidad de pagos fraccionados prevista en el artículo 45.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, cuando el importe neto de la cifra de negocios de los 12 meses previos al inicio del período impositivo sea de, al menos, 20 millones de euros. Dicho pago fraccionado será, con carácter general, del 12% del resultado contable. Se plantea en el escrito de consulta si dicho resultado contable debe incluir el ingreso correspondiente a las operaciones de quita y espera derivadas de un Convenio de acreedores, en los términos señalados en el escrito de consulta. Con carácter general, todo el resultado contable debe tenerse en cuenta para determinar el importe del pago fraccionado mínimo establecido en el artículo 2.Tercero.Dos de la Ley 16/2013. No obstante, esta generalidad debe matizarse en un supuesto como el consultado en el que a través de un Convenio de Acreedores, se produce una quita y espera sustancial de la entidad consultante. Precisamente, para este tipo de operaciones, el Real Decreto-ley 4/2014, de 7 de marzo, por el que se adoptan medidas urgentes en materia de refinanciación y reestructuración de deuda empresarial, estableció una nueva regulación fiscal específica, en materia de imputación temporal, con el objeto de que las quitas y esperas asociadas a un Convenio de acreedores tuvieran un tratamiento adecuado a sus particulares circunstancias, evitando que la fiscalidad suponga un obstáculo a las operaciones de refinanciación que un Convenio de acreedores exige. En concreto, el referido Real Decreto-ley añadió un apartado 14 al artículo 19 del TRLIS, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014, con la siguiente redacción: “14. El ingreso correspondiente al registro contable de quitas y esperas consecuencia de la aplicación de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, se imputará en la base imponible del deudor a medida que proceda registrar con posterioridad gastos financieros derivados de la misma deuda y hasta el límite del citado ingreso. No obstante, en el supuesto de que el importe del ingreso a que se refiere el párrafo anterior sea superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos financieros registrados en cada período impositivo respecto de los gastos financieros totales pendientes de registrar derivados de la misma deuda.”. Este nuevo artículo 19.14 del TRLIS se considera el instrumento a través del cual la fiscalidad expresamente ha reaccionado, dada la situación económica actual, ante el tratamiento fiscal que conllevaría la consideración de este ingreso en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, ignorando su existencia en dicha base imponible en el momento en que se produce el Convenio de acreedores, y reconociéndola e imputando el ingreso a medida en función de los gastos financieros futuros de la entidad. Por tanto, teniendo en cuenta la finalidad del nuevo artículo 19.14 del TRLIS, dicho ingreso contable deberá ignorarse igualmente a efectos de la determinación del pago fraccionado mínimo establecido en el artículo 2.Tercero.Dos de la Ley 16/2013, de manera que se computará a dichos efectos, exclusivamente, aquella parte del ingreso contable que deba integrarse en la base imponible de acuerdo con las reglas establecidas en el artículo 19.14 del TRLIS. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.