La impresión de diseños en camisetas supone un proceso de elaboración que excluye el régimen de recargo de equivalencia

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2539-19 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 18/09/2019 Normativa Ley 37/1992 art. 97 y 148 Descripción de hechos El consultante vende a través de una página web camisetas con diseños estampados realizados por terceras personas, las cuales podrán ser autónomos o particulares. El potencial cliente elegirá la camiseta y el diseño que quiere incorporar a la misma. Los ingresos del consultante provendrán de la venta de las camisetas menos la comisión abonada a las personas que realizan los diseños. Cuestión planteada 1. Aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia. 2. Si es necesaria una factura para la deducción de los gastos ocasionados por la confección y diseño de las camisetas. Contestación completa 1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE del 29), el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente. Por otro lado, el concepto de comerciante minorista se incluye en el artículo 149, apartado uno, de la citada Ley, en virtud del cual tienen tal consideración los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos: “1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros. No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron. 2º. Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes. El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales. b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista." 2.- Por su parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), establece lo siguiente: "A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones: 1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos. 2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos. 3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento. 4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos. 5º. La confección y colocación de cortinas y visillos. 6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros." La impresión de imágenes, dibujos y diseños mediante vinilos, serigrafía, bordados u otros sistemas en las prendas de vestir objeto de consulta (camisetas) realizada por el consultante, constituye a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido un proceso de elaboración, cuya realización supone la exclusión de la consideración de comerciante minorista, respecto de dichos productos, del empresario o profesional que las efectúe. Por tanto, dichas entregas quedarán sujetas al régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido. 2.- Por otra parte, el ejercicio del derecho a deducir el Impuesto soportado por el sujeto pasivo es objeto de regulación en el Titulo VIII de la Ley 37/1992, artículos 92 a 114, señalando el artículo 97 respecto de las facturas que: “Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho. A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción: 1.º La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente. (…) Dos. Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma. Tres. En ningún caso será admisible el derecho a deducir en cuantía superior a la cuota tributaria expresa y separadamente consignada que haya sido repercutida o, en su caso, satisfecha según el documento justificativo de la deducción. (…).”. Por su parte, el artículo 164.Uno.3º de la Ley 37/1992, establece, como una de las obligaciones que incumben a los sujetos pasivos del impuesto, la de “expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”. La obligación de expedir factura es objeto de desarrollo por el Reglamento que regula las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre) en cuyo artículo 2.1 se preceptúa que: “1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido. (…).” Por tanto, en la medida en que el consultante está sujeto al régimen general del Impuesto, el ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en la adquisición de bienes y servicios para el desarrollo de la actividad deberá cumplir con los requisitos establecidos en el referido Título VIII de la Ley 37/1992. En particular, será necesario estar en posesión de un documento justificativo de derecho a la deducción, tal y como señala el referido artículo 97 de la Ley. 3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.