El arrendamiento de un local por un partido político a un grupo municipal está sujeto al IVA al 21%

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2486-22 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 01/12/2022 Normativa Ley 37/1992 art. 20-Uno-23º y 28º Descripción de hechos Contrato de arrendamiento de un local por un partido político a un grupo municipal. Cuestión planteada Si resulta sujeto y, en su caso, exento del Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también al partido político y al grupo municipal a que se refiere el escrito de consulta que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso. En ese caso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realicen en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Por otra parte, artículo 11 de la Ley 37/1992 dispone que, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con lo previsto en la propia Ley 37/1992, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes, así como, en todo caso, las operaciones enumeradas en el apartado dos de dicho precepto. El Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en lo sucesivo, el Tribunal) ha señalado reiteradamente (entre otras, en las sentencias de 8 de marzo de 1988, Apple and Pear Development Council, C-102/86, de 3 de marzo de 1994, Asunto C-16/93, Tolsma, sentencia de 21 de marzo de 2002, Asunto C-174/00 Kennemer Golf Club), que para que exista operación sujeta al Impuesto debe existir entre quien efectúa la operación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas de forma que la retribución percibida por quien efectúa la operación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario. Esta es la llamada doctrina del vínculo directo fijado por el Tribunal en la citada sentencia de 3 de marzo de 1994, Asunto C-16/93, Tolsma, en la que se establece que “una prestación de servicios sólo se realiza «a título oneroso» en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.”. Según se deduce del escrito de consulta, un partido político recibe una cantidad de un grupo municipal en contraprestación por un servicio de arrendamiento que le presta. Por lo tanto, según parece deducirse, dichas transferencias de fondos que realiza el grupo municipal al partido político constituirían el pago de la contraprestación por los servicios que el partido político presta al correspondiente grupo municipal. Así, el artículo 11 de la Ley 37/1992 en su apartado Dos dispone que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios: “(…) 2º. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra. 3º. Las cesiones del uso o disfrute de bienes. (…).”. En relación con el arrendamiento, el artículo 20.Uno.23º de la Ley establece la exención de los siguientes arrendamientos: “23.º Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes: a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica. Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo. b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos. (…).”. Por tanto, la exención del Impuesto para los arrendamientos no abarca a los locales comerciales, los cuales en caso de estar arrendados quedarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido. En estas circunstancias, y sin otros medios de prueba disponibles, dichas prestaciones de servicios de arrendamiento se realizarían a título oneroso a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por lo tanto, se encontrarían sujetas y no exentas del mismo debiendo tributar al tipo general del 21 por ciento. 3.- Por otro lado, deberá analizarse la aplicación de la exención de dicho arrendamiento en el marco de lo establecido en el artículo 20.Uno.28º de la Ley que dispone que estarán exentas del Impuesto: “28º. Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes realizadas por los partidos políticos con motivo de manifestaciones destinadas a reportarles un apoyo financiero para el cumplimiento de su finalidad específica y organizadas en su exclusivo beneficio.”. La introducción de esta exención para las manifestaciones realizadas por los partidos políticos fue introducida en la Ley 37/1992 por la Ley Orgánica 8/2007, de 4 de julio, de financiación de partidos políticos (BOE de 5 de julio). De esta forma, el objetivo de dicha exención persigue no gravar con el Impuesto sobre el Valor Añadido aquellas prestaciones de servicios o entregas de bienes que los partidos políticos puedan realizar con ocasión de la celebración de determinadas manifestaciones y que les reporte ingresos que sean utilizados para su financiación. Dentro del concepto de manifestaciones no pueden entenderse incluidas las prestaciones de servicios vinculadas al contrato de arrendamiento objeto de consulta por lo que las mismas deben, en todo caso, considerarse sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. 4.- Por otra parte, en relación con el sujeto pasivo del Impuesto, el artículo 84.Uno de la Ley 37/1992 establece lo siguiente: “Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto: 1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes. (…).”. Por su parte, el artículo 164.Uno.3º de la Ley 37/1992 dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a “expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”. El desarrollo reglamentario en materia de facturación se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre). En particular, el artículo 2 del referido reglamento establece, en relación con la obligación de expedir factura, lo siguiente: “1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido. También deberá expedirse factura y copia de esta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto. (…).”. Por lo tanto, en la medida en que, según lo expuesto en los apartados anteriores, las operaciones objeto de consulta se encuentren sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, el sujeto pasivo de las mismas deberá expedir la correspondiente factura en los términos previstos en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. No obstante, cuando los fondos transferidos no remuneren prestaciones de servicios concretas e individualizables en las condiciones señaladas no constituirán la contraprestación de operación alguna sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido realizada por el partido político a favor del grupo municipal. Este mismo criterio había sido manifestado por este Centro directivo, entre otras, en su contestación vinculante de 4 de marzo de 2021, número V0494-21. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.