El profesional debe facturar el IVA al club deportivo y no a los socios si este es el destinatario jurídico

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0779-26 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 08/04/2026 Normativa Ley 37/1992 arts. 4,5,11, 164 Real Decreto 1619/2012 Descripción de hechos El consultante es un profesional autónomo a quien ha contratado un club deportivo para que preste un servicio de acondicionamiento físico y deportivo a los socios del club y a aquellos que el club autorice. Factura al club por sus servicios prestados, aplicando el tipo del 21 por ciento en el Impuesto sobre el Valor Añadido. El club le dice que los destinatarios son los propios socios a los que debe emitir la factura, aunque el contrato lo haya firmado con el propio club. Cuestión planteada Si debe emitir la factura por sus servicios al club o a los distintos socios. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…)”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (…)”. En consecuencia, el consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Por otra parte, en relación con el destinario de los servicios de acondicionamiento físico objeto de consulta, este Centro directivo ha establecido reiteradamente (por todas, la contestación vinculante de 5 de enero del 2016, consulta número V0001-16) que se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o la prestación de servicios gravadas por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación. Es decir, se sigue un criterio de destinatario jurídico de la prestación. Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación. Según doctrina de este Centro directivo, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (Resolución de 23 de diciembre de 1986; BOE del 31 de enero de 1987). En este sentido, el apartado uno del artículo 88 de la Ley 37/1992, establece que “los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.”. De la información aportada en el escrito de consulta parece deducirse que, a pesar de que el club deportivo declara que recaudará el importe de los servicios prestados para su pago al consultante como mero intermediario, podría ser el destinatario real de los servicios de entrenamiento. En este sentido, el club, entre otras prerrogativas, establece unilateralmente las condiciones para la prestación del servicio, así como el control y supervisión de la actividad del consultante debiendo, a estos efectos remitir al club información sobre las actividades efectuadas con indicación de los datos identificativos de los usuarios y el club se reserva la facultad de autorización previa para que el consultante pueda prestar los servicios de entrenamiento a terceros distintos de los socios, así como la prestación de servicios gratuitos que el consultante debe prestar a favor del propio club deportivo que le contrata. En estas circunstancias, a falta de otros elementos de prueba, parece deducirse que el destinario real de los servicios prestados por el consultante es el propio club deportivo. En estas circunstancias el consultante deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al club deportivo con ocasión de la prestación de los servicios objeto de consulta. 3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.