El cobro de un incentivo o 'ratchet' por rentabilidad no está sujeto al IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0332-23 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 20/02/2023 Normativa Ley 37/1992 art. 11-Dos-5º Descripción de hechos El consultante aportó su negocio de intensificadores de alta presión a una sociedad de nueva constitución a cambio del cual recibió participaciones de clase A de dicha sociedad. Debido a su condición de socio estratégico firmó un acuerdo de inversión con los Inversores Financieros de dicha sociedad (titulares de participaciones de clase B). En dicho acuerdo de inversión se incluía un incentivo o "ratchet" en virtud del cual cobraría una compensación si los Inversores Financieros vendían la totalidad de sus participaciones generando una determinada rentabilidad. Cuestión planteada Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido por el cobro del incentivo o "ratchet" pactado en el acuerdo de inversión. Contestación completa 1.- El artículo 11 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), establece que “se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”. En su apartado Dos, ordinal 5º, se especifica que, en particular, “se considerarán prestaciones de servicios: (…) 5.º Las obligaciones de hacer y no hacer y las abstenciones estipuladas en contratos de agencia o venta en exclusiva o derivadas de convenios de distribución de bienes en áreas territoriales delimitadas.”. El Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en lo sucesivo, el Tribunal) ha señalado reiteradamente (entre otras, en las sentencias de 8 de marzo de 1988, Apple and Pear Development Council, C-102/86, de 3 de marzo de 1994, Asunto C-16/93, Tolsma, sentencia de 21 de marzo de 2002, Asunto C-174/00 Kennemer Golf Club) que para que exista operación sujeta al Impuesto debe existir entre quien efectúa la operación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas de forma que la retribución percibida por quien efectúa la operación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario. Esta es la llamada doctrina del vínculo directo fijado por el Tribunal en la citada sentencia de 3 de marzo de 1994, Asunto C-16/93, Tolsma, en la que se establece que “una prestación de servicios sólo se realiza «a título oneroso» en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.”. En este sentido, resultan también de interés los criterios fijados por el Tribunal en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, Asunto C-215/94, Mohr, y de 18 de diciembre de 1997, Asunto C-384/95, Landboden, dictadas en relación con la sujeción al Impuesto de indemnizaciones satisfechas por la Autoridad Pública en virtud del interés general. En dichas sentencias, el Tribunal declaró que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que la sujeción de una operación al mismo precisa la existencia de un acto de consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por tanto, no son operaciones sujetas aquellas que no otorgan una ventaja concreta al destinatario que determine un acto de consumo. De acuerdo con el escrito de la consulta, la entidad consultante tendrá derecho a percibir un incentivo monetario en el supuesto de que los Inversores Financieros de la sociedad de nueva creación constituida y de la que la consultante es partícipe vendan la totalidad de su participación (participaciones de clase B) y obtengan una determinada rentabilidad mínima. Por tanto, lo que procede analizar es si el pago de dicho incentivo a la consultante es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Con carácter preliminar debe aquí hacerse referencia al criterio puesto de manifiesto por este Centro directivo con ocasión de la contestación vinculante de 19 de julio de 2010, número V1654-10, en relación con la tributación de un plan de incentivos en el marco del cual una entidad establecida en Suiza satisface determinadas cantidades a los distribuidores de sus productos en el territorio de aplicación del impuesto con los que no guarda ninguna relación contractual no asumiendo éstos últimos ningún compromiso de compra de los productos de la entidad suiza y no asumiendo tampoco, como contraprestación, ninguna obligación. En la contestación de 19 de julio de 2010, número V1654-10, se señaló que: “La sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido se debe matizar a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su interpretación de la Directiva 2006/112/CEE, de 28 de noviembre, del Consejo relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido. En este particular sentido, debe citarse la sentencia de 3 de marzo de 1994, Tolsma, Asunto C-16/93, en cuyo apartado 14 se establece: "De lo anterior se deduce que una prestación de servicios sólo se realiza a "a título oneroso" en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible, si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.". En consecuencia con lo anterior, no estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido el plan de incentivos descrito por el consultante, consistente en una cantidad de dinero ofrecida por un fabricante al adquirente de sus productos que alcanza un determinado volumen de compra, aunque los productos se adquieran a distribuidores que no intervienen en el plan de incentivos. No existe relación jurídica con intercambio de prestaciones recíprocas entre la consultante y la multinacional establecida en Suiza. La multinacional se obliga a hacer algo, pagar un incentivo, pero la consultante no está obligada a comprar los productos de la consultante ni a satisfacer cantidad alguna en concepto de contraprestación.”. Aplicando lo anterior al supuesto objeto de consulta y teniendo en cuenta que no parece existir ninguna relación contractual entre la consultante y los Inversores Financieros, ni que la consultante asuma ningún compromiso u obligación por este pago, puede concluirse que el incentivo o “ratchet” que se abonará a la consultante supondrá una operación no sujeta al impuesto sobre el Valor Añadido. 2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.