El pago del justiprecio por expropiación se considera gasto de urbanización sujeto a IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0209-19 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 31/01/2019 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5; 78-3- Descripción de hechos La junta de compensación consultante desea conocer la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de las aportaciones realizadas por los juntacompensantes para el pago del justiprecio de una expropiación forzosa de un terreno en el que se hallaba construida una edificación, terreno que, según el Plan General de Ordenación Urbana, está destinado a viales públicos. Cuestión planteada Las que se relacionan en los hechos. Contestación completa 1.- De acuerdo con lo dispuesto en el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de enero), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, en cuyo apartado uno, letra a) se atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra d), de la misma norma considera igualmente empresarios a “quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.”. De acuerdo con la doctrina de la Dirección General de Tributos, cuando la junta de compensación actúa como fiduciaria de sus miembros implica la realización de las obras de urbanización por ésta en nombre propio pero por cuenta de sus miembros. La junta, en la medida en que ordena factores de producción materiales o humanos, adquiere la condición de empresario o profesional conforme al concepto general que se ha expuesto regulado en el artículo 5, apartado uno, letra a), en relación con el mismo artículo 5, apartado dos de la Ley 37/1992, mientras que los juntacompensantes, en cuanto que permanecen como titulares de los terrenos en todo momento, son quienes promueven la urbanización de los mismos al recibir estos servicios de la junta de compensación y se convierten en empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en su calidad de urbanizadores de terrenos, conforme al citado artículo 5, apartado uno, letra d) anteriormente citado, si no tuvieran ya esta condición previamente. Por tanto, la junta de compensación a que se refiere el escrito de consulta encargada de la gestión del proceso urbanístico, conforme a lo dispuesto en el artículo 5 de la Ley 37/1992, tiene la consideración de empresario o profesional estando las operaciones que realice, en principio, sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. Consecuentemente, los servicios que realiza la junta de compensación en nombre propio pero por cuenta de sus miembros, en ejecución de los fines asignados, tienen la calificación de prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto, siendo destinatarios de las mismas los propios juntacompensantes, a quienes la junta habrá de repercutir el impuesto devengado por los gastos de urbanización a la vez que las correspondientes derramas. Finalmente, tal y como se ha señalado, los propietarios de los terrenos que no tuvieran previamente la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto, adquirirán tal condición desde el momento en que comiencen a serles imputados los correspondientes costes de urbanización en forma de derramas, siempre que abonaran las mismas con la intención de afectar los terrenos resultantes de la reparcelación a una actividad empresarial o profesional. No obstante, si no existe esa intención de venta, cesión o adjudicación posterior por cualquier título de los terrenos que se urbanizan, tal y como sucede con algunos de los juntacompensantes según manifiesta el consultante, no se adquirirá en relación con los mismos la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido quienes no la ostentaran con anterioridad. 2.- En este orden de cosas, tendrán la consideración de gastos de urbanización no sólo los derivados de la ejecución de las obras de urbanización sino también aquellos otros propios del proceso reparcelatorio o de gestión del sistema de ejecución, así como cualesquiera otros expresamente asumidos en dicho proceso urbanizador. En este sentido, es criterio de este Centro directivo considerar (véanse, entre otras, contestaciones a consultas de fecha 4 de marzo de 2004, número 0503-04, de 17 de junio de 2005, número V1175-05 o de 29 de noviembre de 2005, número V2429-05) que las indemnizaciones repercutidas por los agentes urbanizadores, al tener la naturaleza legal de gastos de urbanización, forman parte de la cuenta de liquidación que haya de rendirse a los propietarios de suelo y, en consecuencia, determinan la repercusión del Impuesto. Dicha conclusión se entiende sin perjuicio de que el importe de las indemnizaciones que la entidad o agente urbanizador haya repercutido a los propietarios del suelo afectados por la unidad de ejecución pueda no tener la consideración de contraprestación de operaciones sujetas al Impuesto cuando se satisfagan a sus destinatarios finales, en la medida en que su objetivo sea el resarcimiento por la privación de bienes o derechos, tal y como concluyó esta Dirección General, entre otras, en la contestación a consulta de fecha 01 de abril de 2003, número V0467-03. Por otra parte, además de las indemnizaciones anteriormente referidas, constituirá gasto de urbanización el pago del justiprecio que el agente urbanizador tenga que asumir por la expropiación forzosa de terrenos que, según el planeamiento, estén destinados a viales públicos así como el coste de urbanización de los mismos. Por tanto, el pago del justiprecio a que se refiere el escrito de consulta presentado tiene la consideración de gasto de urbanización tanto por la parte correspondiente al terreno como a la edificación. 3.- No obstante lo dispuesto en el apartado anterior de la presente contestación, ha de considerarse la posibilidad de que las aportaciones realizadas por los juntacompensantes a la junta de compensación consultante, como agente urbanizador, para sufragar el pago del referido justiprecio tuvieran la consideración de suplidos. El concepto de suplido se regula en el artículo 78.Tres, número 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) de la siguiente manera: “Tres. No se incluirán en la base imponible: (…) 3º. Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente los hubiera gravado.”. En cuanto a las características determinantes de los denominados suplidos, esto es, de las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo, éstas se definen en diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 - BOE de 10 de septiembre- y de 24 de noviembre de 1986 – BOE de 16 de diciembre), que establecen que para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible, los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes: 1º. Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización de los gastos en nombre y por cuenta del cliente se acreditará ordinariamente mediante la correspondiente factura o documento que proceda en cada caso expedido a cargo del citado cliente y no del intermediario agente, consignatario o comisionista que le está “supliendo”. En consecuencia, cuando se trata de sumas pagadas en nombre propio, aunque sea por cuenta de un cliente, no procede la exclusión de la base imponible del Impuesto de la correspondiente partida por no ajustarse a la definición de “suplido” incluida en el artículo 78 de la Ley. 2º. El pago de las referidas sumas debe efectuarse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito del propio cliente por cuya cuenta se actúe. 3º. Justificación de la cuantía efectiva de tales gastos, que se realizará por los medios de prueba admisibles en derecho. En los “suplidos”, la cantidad percibida por el mediador debe coincidir exactamente con el importe del gasto en que ha incurrido su cliente. Cualquier diferencia debería ser interpretada en el sentido de que no se trata de un auténtico “suplido”. 4º. Por último, señala la Ley que el sujeto pasivo (mediador) no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente hubiera gravado gastos pagados en nombre y por cuenta del cliente. En el caso de que las cantidades satisfechas a la consultante cumplieran todos y cada uno de los requisitos que se han citado, entonces se podría considerar como suplidos y no incluirse, a efectos de determinación de la base imponible correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, como parte de las derramas que percibe el agente urbanizador de los propietarios afectados por la unidad de ejecución, no así cuando falte alguno de los requisitos señalados. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.