La refacturación de servicios de integración ganadera por una cooperativa a un titular de explotación tributa al 10% de IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3125-17 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 04/12/2017 Normativa Ley 37/1992 art. 90-Uno-91-Uno-2-3º Real Decreto Legislativo 1259/1991 Descripción de hechos Servicios de cría, guarda y engorde de ganado (integración ganadera) prestados a una Cooperativa que, a su vez, los refacturará a una entidad mercantil, propietaria del ganado integrado, que es titular de una explotación ganadera. Cuestión planteada - Tipo impositivo aplicable a las prestaciones de servicios refacturados por la Cooperativa a la entidad mercantil propietaria del ganado integrado. - Sujeto pasivo en el Impuesto sobre Actividades Económicas y en qué proporción tributarían tanto la cooperativa como la entidad mercantil por este tributo. Contestación completa A) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente: 1.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que el Impuesto sobre el Valor Añadido se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente. Por su parte, el artículo 91, apartado uno.2, número 3º de la Ley 37/1992 establece la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento, entre otras, a las siguientes prestaciones de servicios: “3º. Las efectuadas en favor de titulares de explotaciones agrícolas, forestales o ganaderas, necesarias para el desarrollo de las mismas, que se indican a continuación: plantación, siembra, injertado, abonado, cultivo y recolección; embalaje y acondicionamiento de los productos, incluido su secado, limpieza, descascarado, troceado, ensilado, almacenamiento y desinfección de los productos; cría, guarda y engorde de animales; nivelación, explanación o abancalamiento de tierras de cultivo; asistencia técnica; la eliminación de plantas y animales dañinos y la fumigación de plantaciones y terrenos; drenaje; tala, entresaca, astillado y descortezado de árboles y limpieza de bosques; y servicios veterinarios. Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable en ningún caso a las cesiones de uso o disfrute o arrendamiento de bienes. Igualmente se aplicará este tipo impositivo a las prestaciones de servicios realizadas por las cooperativas agrarias a sus socios como consecuencia de su actividad cooperativizada y en cumplimiento de su objeto social, incluida la utilización por los socios de la maquinaria en común.”. El precepto anteriormente transcrito exige la concurrencia de los tres siguientes requisitos para la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento a determinadas prestaciones de servicios: 1º. Que se trate de prestaciones de servicios que estén comprendidas entre las enumeradas expresamente en el primer párrafo de dicho precepto. 2º. Que tales prestaciones de servicios se realicen en favor del titular de una explotación agrícola, forestal o ganadera y sean necesarias para el desarrollo de dicha explotación. 3º. Que no se trate de prestaciones de servicios consistentes en la cesión de uso o disfrute o arrendamiento de bienes, excluidas expresamente de la aplicación del tipo reducido por el segundo párrafo del precepto. 2.- De acuerdo con lo anterior, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 21 por ciento las prestaciones de servicios objeto de consulta, efectuadas por ganaderos para la Cooperativa consultante, dado que esta última no es titular de una explotación agrícola, forestal o ganadera. Por su parte, la refacturación de dichos servicios de integración ganadera que la cooperativa consultante realizaría a la entidad mercantil, propietaria del ganado integrado, titular de una explotación ganadera tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 10 por ciento previsto en el artículo 91.uno.2.3º de la Ley 37/1992. B) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente: 3.- El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) grava el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78.1 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 marzo. El apartado 2 del citado artículo 78, establece lo siguiente: "Se consideran, a los efectos de este impuesto, actividades empresariales las ganaderas, cuando tengan carácter independiente, las mineras, industriales, comerciales y de servicios. No tienen, por consiguiente, tal consideración las actividades agrícolas, las ganaderas dependientes, las forestales y las pesqueras, no constituyendo hecho imponible del impuesto ninguna de ellas. A efectos de lo previsto en el párrafo anterior, tendrá la consideración de ganadería independiente, el conjunto de cabezas de ganado que se encuentre comprendido en alguno de los casos siguientes: a) Que paste o se alimente fundamentalmente en tierras que no sean explotadas agrícola, o forestalmente por el dueño del ganado. b) El estabulado fuera de las fincas rústicas. c) El trashumante o trasterminante. d) Aquél que se alimente fundamentalmente con piensos no producidos en la finca en que se crie." De lo anteriormente expuesto se deduce lo siguiente: a) Que el ejercicio de actividades ganaderas independientes, en los términos previstos en el citado artículo 78 del TRLRHL, está sujeto al Impuesto sobre Actividades Económicas. b) Que, por el contrario, el ejercicio de actividades ganaderas dependientes, en las condiciones del artículo 78 del TRLRHL, no está sujeto al referido Impuesto por no constituir el hecho imponible del mismo. 4.- Expuesto lo anterior, y en relación con los dos supuestos planteados en la consulta, relativos a la tributación de la actividad ganadera integrada, la regla 3ª.3 de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, correspondientes a la actividad ganadera independiente, aprobada, junto a las Tarifas, por el Real Decreto Legislativo 1259/1991, de 2 de agosto, señala que "Los titulares de explotaciones ganaderas que bajo cualquier forma de retribución acojan, como ganaderos integrados, ganado propiedad de terceros, no tributarán en este Impuesto por dicha actividad, la cual tendrá la consideración de ganadería dependiente". El anterior precepto debe ponerse en relación con la nota común 2ª a la división 0 de la sección primera de las citadas Tarifas, de conformidad con la cual "Cuando la actividad ganadera se ejerza en el régimen denominado "ganadería integrada" las cuotas correspondientes serán satisfechas por el "ganadero integrador" o dueño del ganado". En definitiva, el régimen de tributación por el Impuesto de referencia de la "actividad ganadera integrada" será el siguiente: La cuota correspondiente al ganado en régimen de "ganadería integrada" ha de satisfacerla el "ganadero integrador" o dueño del ganado, debiendo tributar por la rúbrica correspondiente de las contenidas en la división 0 de la sección primera de las citadas Tarifas. En el primer supuesto planteado por la consultante, una sociedad (B) que es dueña de ganado, entrega este a una sociedad cooperativa (A) para el proceso de engorde, la cual, a su vez, lo entrega a ganaderos independientes para que realicen materialmente dicho proceso en sus explotaciones. Pues bien, de acuerdo con el esquema anteriormente expuesto, la cuota correspondiente al ganadero integrado debe satisfacerla el ganadero integrador o dueño del ganado, en este caso la sociedad B. En el segundo supuesto planteado por la consultante, ambas sociedades A y B entregan a un ganadero integrado ganado de su propiedad para que lleve a cabo el proceso engorde en su explotación o cebadero. En este caso tanto la sociedad A y la sociedad B satisfarán la cuota del ganadero integrado que corresponda por las cabezas de ganado de las que cada una de ellas sea propietario. En este sentido cabe indicar que la cuota que les corresponde satisfacer a los ganaderos integradores, esto es, las sociedades A y B, es la contenida en el grupo 033 de la sección primera de las Tarifas del IAE, “Explotación intensiva de ganado porcino de cebo”, rúbrica ésta en la que se clasifica la actividad objeto de consulta. Por último, cabe señalar que, por lo que se refiere a la actividad de engorde de ganado porcino propiedad de las sociedades A y B que ejercen los "ganaderos integrados", como tales, no constituye hecho imponible por el Impuesto sobre Actividades Económicas, considerándose expresamente dicha actividad como de ganadería dependiente. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.