Los servicios de intermediación en compras de bienes de EE. UU. o Canadá con destino a Cuba no están sujetos al IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2488-21 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 30/09/2021 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5, 17, 18, 69, 70 RDL 2/2004 arts. 78, 79 Descripción de hechos La entidad consultante, establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, presta servicios de intermediación por cuenta ajena en compras que realizan particulares establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto de bienes que son enviados desde Estados Unidos o Canadá con destino a Cuba. Cuestión planteada 1.Tributación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido del servicio de intermediación descrito. 2.Epígrafe en el que se debe dar de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas. Contestación completa A) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente: 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. Adicionalmente, de conformidad con el artículo 11 de la Ley 37/1992, se definen las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”. Asimismo, el apartado dos del mismo precepto señala que: “Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios: (…) 15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios. (…).”. De acuerdo con lo anterior, la consultante tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional y las operaciones de mediación efectuadas a favor de los particulares establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto deben ser calificadas como prestaciones de servicios que estarán sujetas al impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Por otro lado, el artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que están sujetas al Impuesto “las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del importador.”. Por su parte, el artículo 18 de la referida Ley define el concepto de importación en los siguientes términos: “Uno. Tendrá la consideración de importación de bienes: Primero. La entrada en el interior del país de un bien que no cumpla las condiciones previstas en los artículos 9 y 10 del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea o, si se trata de un bien comprendido en el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea del Carbón y del Acero, que no esté en libre práctica. Segundo. La entrada en el interior del país de un bien procedente de un territorio tercero, distinto de los bienes a que se refiere el número anterior. (…).”. De conformidad con lo anterior, las ventas de bienes con destino Cuba procedentes de Estados Unidos o Canadá se trata de una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, en la medida en que no cumple con la definición de importación anteriormente transcrita. 3.- Por otra parte, la prestación de servicios de mediación objeto de consulta estará, en su caso, sujeta al Impuesto conforme a la regla general contenida en el artículo 69.Uno. de la Ley del impuesto que establece que: “Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos: 1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. 2.º Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto (…).”. Por otro lado, en el artículo 70 de la Ley del Impuesto se contienen, además, determinadas reglas especiales de localización: “Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios: (…) 6º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en esta Ley. (…).”. De acuerdo con lo anterior, los servicios prestados por la consultante se entienden realizados en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el destinatario del servicio sea un empresario o profesional actuando como tal y tenga en dicho ámbito espacial la sede de actividad económica o cuente en el mismo con un establecimiento permanente o, en su defecto, su residencia o domicilio habitual siempre que los servicios en cuestión tengan por destinatarios a esa sede, establecimiento, residencia o domicilio. En caso contrario, esto es, cuando el destinatario del servicio no sea un empresario o profesional, los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie se entiendan realizadas en dicho territorio. De la escueta información aportada en el escrito de consulta parece deducirse que la entidad consultante presta servicios de intermediación por cuenta ajena en compras que realizan particulares establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto de bienes que son enviados desde Estados Unidos o Canadá con destino a Cuba. De conformidad con lo anterior, los servicios prestados por la entidad consultante, consistentes en la intermediación en nombre y por cuenta ajena en ventas de bienes, que tienen como destinatario a personas que no son empresarios o profesionales, no se entienden localizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, en la medida en que las operaciones respecto de las que se intermedia no se entienden realizadas en dicho territorio. B) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas, se informa lo siguiente: 4.- De conformidad con lo previsto en el apartado 1 del artículo 78 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas está "… constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto.”. Tienen la consideración de actividades económicas gravadas por el impuesto aquellas actividades de carácter empresarial, profesional o artístico, cuando supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios (art. 79.1, TRLRHL). Por lo tanto, de la combinación de los citados preceptos se deduce que solo quedan sujetas al impuesto las actividades económicas que se ejerzan en las condiciones indicadas anteriormente, exclusivamente, en territorio nacional. Expuesto lo anterior, cabe concluir que la sociedad consultante se encuentra sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas si ejerce en territorio nacional actividades económicas, conforme a lo previsto en los artículos 79.1 y 78.1 del TRLRHL. Bajo este supuesto, y en relación con la clasificación en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto con la Instrucción para su aplicación por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, la actividad objeto de consulta y que, según consta en el correspondiente escrito, la consultante presta servicios de intermediación en la compra venta de productos alimenticios procedentes de países situados fuera de la Unión Europea, por encargo de particulares residentes en España para ser entregados a particulares residentes en Cuba. Pues bien, si la actividad de la consultante consiste en poner en contacto a comprador y vendedor, aún en el caso en el que, en el desarrollo de su actividad de intermediación, negocie o concierte las operaciones mercantiles, siempre que dichas operaciones las realice por cuenta de sus comitentes, la citada actividad reviste las características de los mediadores mercantiles que, por ser ejercida por una persona jurídica, se clasifica en el grupo 631 de la sección primera de las Tarifas, “Intermediarios del comercio”, ya que, según nota adjunta, comprende las actividades cuyo objeto exclusivo o principal consiste en poner en relación a comprador y vendedor o bien en realizar actos de comercio por cuenta de sus comitentes, en todas las fases de la comercialización de toda clase de productos. Ahora bien, en el caso de que la sociedad consultante realice el comercio por cuenta propia de los referidos productos alimenticios, la actividad debería ser calificada como comercial, clasificándose en el epígrafe que se corresponda con los productos objeto de dicho comercio del grupo 612 de la sección primera, relativo al “Comercio al por mayor de materias primas agrarias, productos alimenticios, bebidas y tabacos”. Dicha clasificación le faculta para la exportación, conforme a lo establecido en la regla 4ª.2.C) de la Instrucción. Por consiguiente, y contestando a la cuestión formulada por la consultante, el grupo 999 de la sección primera, “Otros servicios n.c.o.p.”, no resulta apropiado para clasificar la actividad objeto de consulta. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.