La refacturación de gastos independientes constituye una prestación de servicios sujeta al IVA al 21%

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2273-22 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 27/10/2022 Normativa Ley 37/1992 art. 78-Tres-3º Descripción de hechos La entidad consultante es una mutua de previsión social que opera en el sector de vida y accidentes. En el ejercicio de su actividad ha creado una sociedad limitada participada al cien por cien que operará en el ramo de responsabilidad civil. La mutua consultante soporta determinados gastos necesarios para la actividad que refactura a la sociedad limitada vinculada . Cuestión planteada Si la refacturación de los gastos soportados por la entidad consultante está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- La cuestión que se debe abordar inicialmente es si el pago realizado por la entidad consultante de los gastos soportados para la actividad tiene la naturaleza de suplido o bien puede considerarse como una refacturación y en tal caso como sería su tributación. En relación con el tratamiento de los suplidos debe tenerse en cuenta que el apartado tres, número 3º del artículo 78 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), dispone que “no se incluirán en la base imponible: (…) 3º. Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente los hubiera gravado.”. Las características determinantes de los denominados suplidos, esto es, de las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo, se definen en diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 -BOE de 10 de septiembre- y de 24 de noviembre de 1986 -BOE de 16 de diciembre-), que establecen que para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes: 1º.- Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización de los gastos en nombre y por cuenta del cliente se acreditará ordinariamente mediante la correspondiente factura o documento que proceda en cada caso expedido a cargo del citado cliente y no del intermediario agente, consignatario o comisionista que le está “supliendo”. En consecuencia, cuando se trata de sumas pagadas en nombre propio, aunque sea por cuenta de un cliente, no procede la exclusión de la base imponible del impuesto de la correspondiente partida por no ajustarse a la definición de “suplido” incluida en el artículo 78 de la Ley. En tal caso, podría tratarse de una refacturación de gastos cuyo tratamiento tributario se analiza en los apartados siguientes de esta contestación. 2º.- El pago de las referidas sumas debe hacerse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito, del propio cliente por cuya cuenta se actúe. 3º.- La justificación de la cuantía efectiva de dichos gastos se realizará por los medios de prueba admisibles en Derecho. En los “suplidos”, la cantidad percibida por el mediador debe coincidir exactamente con el importe del gasto en que ha incurrido su cliente. Cualquier diferencia debería ser interpretada en el sentido de que no se trata de un auténtico “suplido”. Los suplidos deberán mostrarse en la factura de forma independiente a los servicios que el agente o comisionista presta al cliente. 4º. Por último, señala la Ley que el sujeto pasivo (mediador) no podrá proceder a la deducción del impuesto que eventualmente hubiera gravado gastos pagados en nombre y por cuenta del cliente. De acuerdo con lo anterior, si se cumplen la totalidad de los requisitos mencionados estaremos ante un suplido, operación que estará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Del escrito de consulta resulta que las facturas de gastos se expiden en nombre y por cuenta de la entidad consultante por lo que, en tal caso, no se cumplirán los presupuestos para considerar el pago de los mismos como un suplido. 2.- Por lo que respecta a la refacturación de gastos es necesario distinguir cuando ésta se refiere única y exclusivamente a un gasto soportado por el sujeto pasivo que se refactura a su cliente o, por el contrario, la refacturación del gasto se realiza en el marco de una entrega de bienes o de una prestación de servicios respecto de los que podría tener la consideración de accesorio. Del escrito de consulta parece deducirse que la entidad consultante (mutua) refacturará gastos que individualmente va soportando a su entidad vinculada. Para este supuesto (refacturación de unos gastos independientes) es criterio de este Centro directivo recogido, entre otras, en la contestación vinculante de 13 de junio de 2017 y con número de referencia V1503-17, que la refacturación de gastos es una prestación de servicios sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, por la que deberá repercutirse el correspondiente Impuesto al tipo impositivo general del 21 por ciento. 3.- En cuanto a la base imponible, el artículo 78, apartados uno y dos, número 1º, de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente: “Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas. Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación: 1º. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.”. De acuerdo con lo anterior, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de terceras personas, incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la operación gravada, derivado tanto de la prestación principal como de las accesorias de la misma. A estos efectos, debe tenerse en cuenta que la contraprestación que determina la base imponible del Impuesto se configura como una magnitud subjetiva que responde a la voluntad de las partes, salvo cuando existan reglas especiales para su determinación, como es el supuesto de entidades vinculadas contenido en el artículo 79.Cinco de la Ley 37/1992. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.