La revocación de una donación no constituye un nuevo hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1816-14 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 08/07/2014 Normativa Ley 29/1987 art. 1 y 3-1-b). RISD RD 1629/1991 art. 7. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 31-2 Descripción de hechos El consultante realizó la donación de la nuda propiedad de unos inmuebles a una Fundación. Una vez aceptada la donación por parte de la fundación, el protectorado de la misma acordó no autorizar la transacción. Se va a proceder a revocar o dejar sin efecto la donación. Cuestión planteada Tributación de la operación. Contestación completa El artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991), titulado “Principio de calificación”, dispone que: “El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza del acto o contrato que sea causa de la adquisición, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados, prescindiendo de los defectos intrínsecos o de forma que puedan afectar a su validez y eficacia, sin perjuicio del derecho a la devolución en los casos que proceda.”. Por otra parte, el artículo 1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD), recoge que: “El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley.”. A su vez, el artículo 3.1.b) del LISD, establece que: “1. Constituye el hecho imponible: (….) b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, “intervivos”.”. Por otra parte, el artículo 31.2 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPAJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), establece que: “2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”. En primer lugar, cabe destacar que la cuestión planteada en el escrito de consulta no puede contestarse de modo autónomo en el ámbito tributario, sino que está vinculada al del Derecho civil, de tal modo que la contestación a efectos tributarios dependerá de la que corresponda al tratamiento que deba darse en el ámbito civil. Es decir, el consultante plantea la posibilidad de rectificar el negocio jurídico de donación realizado entre él y una fundación, sin que se considere que se ha realizado un nuevo hecho imponible y, por tanto, sin que se devengue el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Pues bien, para que ello sea posible, será necesario que civilmente sea posible la anulación total de la validez de dicha donación con retroacción de los efectos al momento en que se realizó (efectos “ex tunc”, en terminología jurídica). La revocación de una donación no constituye un nuevo negocio jurídico, sino la anulación de un negocio jurídico ya realizado y que se deshace, en estos casos, conforme a la Ley. Esta afirmación se desprende, simplemente, del significado del verbo revocar para definir o describir lo que el donante puede hacer en los supuestos regulados en ellos. Así el diccionario de la Real Academia Española define el verbo revocar como “dejar sin efecto una concesión, un mandato o una resolución”, se trata de un supuesto de cesación de los efectos, de la eficacia de un negocio jurídico, en este caso de una donación. De lo anterior, se deduce que la respuesta a la pregunta ha de ser negativa. Es decir, la revocación de una donación no puede tener la consideración de un nuevo acto sujeto al Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones. Y ello, precisamente porque no es un acto nuevo, sino la revocación de un negocio jurídico ya realizado, cuya eficacia cesa por la revocación. En cuanto a la tributación de la operación por la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, quedaría sujeto al mismo, ya que cumple con todos los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del TRLITPAJD ya que la donación no quedó sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por ser el donatario una persona jurídica, lo que no impedirá el devengo de la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales. Ahora bien, si, con independencia de la calificación que determinen las partes, no es posible realizar una revocación en los términos que establece la Ley, circunstancia que este Centro Directivo no puede determinar, nos encontraríamos ante una resolución de la donación de mutuo acuerdo entre las partes, y, por tanto, ante una nueva transmisión de la nuda propiedad de los inmuebles sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donaciones, siendo sujeto pasivo el consultante. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.