No es necesario expedir factura ni devengar IVA por la reparación de vehículos propios afectos a la actividad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1567-21 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 25/05/2021 Normativa Ley 37/1992 art. art- 12-3º; 78-Tres; 164-Uno-3º- Descripción de hechos La empresa consultante se dedica a la compraventa y reparación de vehículos. En ocasiones repara, en sus instalaciones, vehículos de su propiedad, destinados a la actividad empresarial, que han sufrido un siniestro. La consultante es tomador-asegurado de un contrato de seguro que cubre daños propios con franquicia, según el cual la compañía aseguradora le indemniza tras comprobar el importe de daños y, en caso de que el asegurado sea un taller reparador que tenga derecho a deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido, sin incluir la cantidad correspondiente al mismo. Cuestión planteada Destinatario de la factura expedida por la consultante, si procede su expedición, y tratamiento fiscal de la operación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- Según reiterada doctrina de este Centro directivo, por todas, en la contestación vinculante de 31 de marzo de 2016, número V1340-16, se debe considerar destinatario de las operaciones a aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación. Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación. Asimismo, según la señalada doctrina, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a Derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (resolución de 23 de diciembre de 1986; BOE de 31 de enero de 1987). En el caso concreto de la reparación de vehículos, el destinatario de los servicios de reparación de su vehículo será, con carácter general, el propietario. No obstante, en el caso de que los vehículos siniestrados se encuentren asegurados por parte de una entidad aseguradora, habrá que plantearse si es esta compañía o bien el asegurado es el destinatario de los servicios de reparación. El artículo 18 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de seguro, prevé dos sistemas de resarcimiento en caso de siniestro. El primero de ellos consiste en el abono de una indemnización por el asegurador una vez realizadas las peritaciones oportunas. En dicho supuesto no existen dudas en cuanto al destinatario del servicio de reparación, pues es el asegurado quien contrata con el taller las reparaciones en los plazos fijados y, posteriormente, se le resarce de los daños ocasionados. En este caso, el destinatario real de las citadas operaciones es el asegurado. En este supuesto, por tanto, en la factura debe identificarse al asegurado, persona física o empresario o profesional, destinatario del servicio, con independencia, en cualquier caso, de quién sea la persona o entidad que efectúe el pago material de los mismos. El segundo sistema prevé la posibilidad de que el asegurado consienta en sustituir la indemnización por la reparación o reposición del objeto siniestrado. Esta situación debe entenderse equivalente cuando de la propia póliza de seguro se desprenda que la prestación comprometida es exclusivamente la reparación o reposición del objeto dañado. Sobre esta posibilidad se ha manifestado la Audiencia Nacional que, en su sentencia de 24 de febrero de 2014, ha dispuesto lo siguiente: “Deviene así fundamental averiguar quién es realmente el destinatario de los servicios y en el presente caso habremos de atender a lo dispuesto en la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, que en su artículo 20 regula las dos formas en que el asegurador puede satisfacer al asegurado la indemnización caso de siniestro mediante o bien la oportuna reparación del daño o indemnizando su importe en metálico o cuando el asegurado lo consienta, sustituyendo el pago de la indemnización por la reparación o reposición del objeto siniestrado. Así, tal y como correctamente pone de relieve el Abogado del Estado, cuando el asegurador opte por realizar los servicios de reparación habrá de ser considerado el destinatario de los mismos mientras que, por el contrario, si el asegurador se limita a indemnizar al asegurado en los gastos que éste incurre por reparar habrá de entenderse que el destinatario de los servicios es el asegurado y no el asegurador.”. Ese mismo criterio ha sido reiterado por esta Dirección General en diversas contestaciones en donde se ha concluido que, cuando se opte por el sistema de reparación, la compañía de seguros será la destinataria real de los servicios y por ello aquella que podría deducirse el Impuesto. En definitiva, que el destinatario de la operación será la persona o entidad que así resulte de los pactos entre las partes, es decir, entre la compañía aseguradora y el tomador del seguro. Además, en el caso objeto de consulta, se da la particularidad de que el asegurado es un taller reparador que se encarga de la ejecución material de las reparaciones. Se indica igualmente que las partes han pactado que, de resultar deducibles para el asegurado las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas en estas operaciones, la indemnización a abonar por la empresa aseguradora no incluirá el importe de las mismas. Parece deducirse, por tanto, a falta de otros elementos de prueba que la intención de las partes es que sea el asegurado quien se encargue de la reparación del vehículo, resarciéndole con posterioridad la empresa aseguradora de los costes reales incurridos. Por tanto, se puede concluir que el destinatario del servicio de reparación es el consultante, propietario del vehículo y asegurado. Así pues, el consultante no tendrá que expedir factura a la entidad aseguradora, ya que no es esta la destinataria de los servicios. 2.- Además, dado que en el caso objeto de consulta el destinatario del servicio coincide con el prestador del mismo, se hace preciso analizar si la operación tendría la consideración de autoconsumo de servicios de acuerdo con el artículo 12 de la Ley 37/1992. Dicho artículo dispone que: “Se considerarán operaciones asimiladas a las prestaciones de servicios a título oneroso los autoconsumos de servicios. A efectos de este Impuesto, serán autoconsumos de servicios las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación: 1.º Las transferencias de bienes y derechos, no comprendidas en el artículo 9, número 1.º, de esta Ley, del patrimonio empresarial o profesional al patrimonio personal del sujeto pasivo. 2.º La aplicación total o parcial al uso particular del sujeto pasivo o, en general, a fines ajenos a su actividad empresarial o profesional de los bienes integrantes de su patrimonio empresarial o profesional. 3.º Las demás prestaciones de servicios efectuadas a título gratuito por el sujeto pasivo no mencionadas en los números anteriores de este artículo, siempre que se realicen para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional.”. Los servicios que se presta a sí mismo el taller consultante, de reparación de un vehículo de su propiedad afecto a la actividad empresarial, no constituyen un autoconsumo de servicios según el tenor literal del mencionado artículo, pues claramente no se realiza para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional. Así se ha dictaminado por este Centro Directivo, entre otras, en la contestación vinculante de fecha 31 de agosto de 2007, número V1799-07. De acuerdo con lo expuesto, los servicios de reparación objeto de consulta no están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido puesto que no existe una operación propiamente dicha que determine el nacimiento del hecho imponible del mismo. 3.- En relación con la necesidad de expedir factura por los servicios consultados, el artículo 164, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente a “expedir y entregar factura de sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente”. El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre). El artículo 2, apartado 1, primer párrafo del mencionado Reglamento dispone lo siguiente: “1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.”. En consecuencia, no estando dicha operación dentro del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, el consultante no está obligado a expedir factura por los servicios objeto de consulta, sin perjuicio de que, a otros efectos, pueda expedir cualquier otro tipo de documento mediante el que documentar los mismos. 4.- Por lo que se refiere, por último, a la indemnización por parte de la entidad aseguradora al taller consultante, debe tenerse en cuenta lo previsto en el apartado tres del artículo 78 de la Ley del Impuesto a la hora de determinar la base imponible del mismo: “Tres. No se incluirán en la base imponible: 1º. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto. (…).”. De acuerdo con dicho precepto, la indemnización percibida por el consultante no dará lugar tampoco al devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.