Los proveedores de gases fluorados deben recabar una declaración previa para aplicar la exención por uso en navegación internacional

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0657-23 Órgano SG de Impuestos Especiales y de Tributos sobre el Comercio Exterior y sobre el Medio Ambiente Fecha salida 17/03/2023 Normativa Artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras. Descripción de hechos La consultante es una asociación que engloba a los profesionales del sector del depósito y reparación de los contenedores de tráfico marítimo internacional en España. Cuestión planteada Si la adquisición de los gases fluorados objeto del Impuesto por las empresas de la asociación a sus proveedores puede entenderse amparada por la exención recogida en el artículo 5. Ocho.1.f) de la Ley 16/2013 y ser considerada como “la primera entrega o puesta a disposición de los gases objeto del impuesto a favor de los adquirentes”. De entenderse así, quién debe emitir la declaración previa. Contestación completa Con efectos desde el1 de septiembre de2022 la normativa reguladora del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero ha sido modificada por la Disposición final primera de la Ley 14/2022, de 8 de julio, de modificación de la Ley 19/2013, de 9 de diciembre, de transparencia, acceso a la información pública y buen gobierno, con el fin de regular las estadísticas de las microempresas, pequeñas y medianas empresas (PYME) en la contratación pública, por la cual se da nueva redacción al artículo 5 de la Ley16/2013, de29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (en adelante, la Ley). El Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero es un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización en el territorio español de dichos gases. De acuerdo con el apartado Seis del artículo 5 de la Ley: “1. Está sujeta al impuesto la fabricación, importación, adquisición intracomunitaria o tenencia irregular de los gases fluorados de efecto invernadero. 2. El hecho imponible se entenderá realizado tanto si dichos gases se presentan contenidos en envases o como incorporados en productos, equipos o aparatos.”. Por su parte, el apartado Diez del artículo 5 de la Ley dispone: “1. En los supuestos comprendidos en el número 1 del apartado seis, son contribuyentes del impuesto las personas físicas o jurídicas y entidades a las que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, que realicen la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los gases objeto del impuesto. Se considerarán importadores quienes ostenten dicha condición conforme a lo establecido en el artículo 86 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. 2. No obstante lo anterior, en los supuestos del número 4 del apartado nueve, son contribuyentes del impuesto los almacenistas de gases fluorados. (…).”. Y el apartado Ocho establece que: “1. Estarán exentas en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan: (…) f) La fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de gases objeto del impuesto destinados a ser incorporados en los buques o aeronaves que realicen navegación marítima o aérea internacional, excluida la privada de recreo. Los contribuyentes que realicen la primera entrega o puesta a disposición de los gases objeto del impuesto a favor de los adquirentes deberán recabar de estos una declaración previa en la que manifiesten el destino de dichos productos. Dicha declaración se deberá conservar durante los plazos de prescripción relativos al impuesto a que se refiere el artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre. 2. La efectividad de las exenciones a que se refieren las letras a), b), c) y f) del número anterior quedará condicionada a que se acredite el destino efectivo dado a dichos gases.”. Por consiguiente, si las empresas de la asociación adquieren los gases a un proveedor que tiene la condición de contribuyente, bien porque dicho proveedor sea el fabricante de los gases, o quien realice la importación o adquisición intracomunitaria de los mismos, deben aportarle una declaración previa donde manifiesten que dichos gases fluorados se adquieren para ser incorporados en los buques o aeronaves que realicen navegación marítima o aérea internacional, excluida la privada de recreo. En estas condiciones el hecho imponible realizado por el proveedor estará sujeto y exento. Si se aplicara la exención sin cumplir dichos extremos el número 4 del apartado Diez del artículo 5 establece: “ (…) 4. En los supuestos de irregularidades en relación con la justificación del uso o destino dado a los gases objeto del impuesto que se han beneficiado de una exención en razón de su destino, estarán obligados al pago del Impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los contribuyentes, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el adquirente facultado para recibirlos mediante la aportación de la declaración previa a la que se refiere el apartado ocho; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los adquirentes.”. Ahora bien, si las empresas de la asociación adquieren los gases a un proveedor que no ostenta la condición de contribuyente del impuesto, podrán solicitar la devolución del impuesto de acuerdo con lo establecido en el apartado Quince de la Ley: “1. Tendrán derecho a solicitar la devolución del importe del impuesto pagado en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan: (…) c) Los adquirentes de los gases objeto del impuesto que, no ostentando la condición de contribuyentes, acrediten que el destino de dichos gases es el que hubiera dado lugar a la aplicación de la exención recogida en la letra f) del número 1 del apartado ocho. 2. La efectividad de las devoluciones recogidas en el número anterior quedará condicionada a que la existencia de los hechos enumerados en las letras de aquel sea probada ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho, así como a la acreditación del pago del impuesto. (…).”. Para poder acreditar el pago del Impuesto, el apartado 5 del artículo 3 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero aprobado por el Real Decreto 712/2022, de 30 de agosto, establece: “(…) 5. Quienes realicen ventas o entregas de gases fluorados o de productos, equipos o aparatos que los contengan, deberán consignar en un certificado o en la factura que emitan con ocasión de dichas ventas o entregas: 1.º La clase de gas fluorado y la cantidad del mismo, expresada en kilogramos, que es objeto de venta o entrega. 2.º El importe del impuesto satisfecho por dichos gases.”. También puede darse el caso de que las empresas de la asociación adquieran los gases fluorados a un proveedor que ostente la condición de almacenista de gases fluorados en los términos previstos en la letra b) del número 1 del apartado Cinco del artículo 5 de la Ley. Pues bien, si el proveedor, almacenista de gases fluorados le vende estos gases a una empresa de la asociación que no ostenta la condición de almacenista, debe recabar de esta la declaración previa a la que se ha hecho referencia anteriormente y en los mismos términos. Si el proveedor, almacenista de gases fluorados le vende estos gases a una empresa de la asociación que ostenta la condición de almacenista, no precisa recabar de esta la declaración previa a la que se ha hecho referencia anteriormente. Será la empresa de la asociación la que, previo requerimiento de la administración, debe acreditar que el destino de los gases fluorados ha sido la de su incorporación en los buques o aeronaves que realizan navegación marítima o aérea internacional, excluida la privada de recreo. Finalmente, cabe recordar que según el número 2 del apartado Diecisiete del artículo 5 de la Ley establece: “(…) 2. Constituirán infracciones tributarias: (…) d) El disfrute indebido por parte de los adquirentes de los gases objeto del impuesto de las exenciones recogidas en el apartado ocho cuando, en su caso, no se justifique el destino efectivo de los gases en virtud del cual se aplicó la correspondiente exención. (…).”. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.