Los servicios de mediación en la venta de combustible fuera del territorio nacional están sujetos al IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2438-20 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 16/07/2020 Normativa Ley 37/1992 arts. 4,5,8,11, 22, 68 y 69 Descripción de hechos La consultante es una sociedad mercantil que ejerce la actividad de mediación, en nombre y por cuenta ajena, en el comercio de hidrocarburos y que presta servicios para un proveedor, con sede en el territorio de aplicación del impuesto, que efectúa una venta de combustible para buques de las Fuerzas Armadas españolas mientras estos se encuentran fuera del territorio de aplicación del impuesto. Cuestión planteada Aplicación de la exención contemplada en el artículo 22.Quince de la Ley 37/1992 a los servicios de mediación prestados por el consultante a favor de un proveedor de carburante. Contestación completa 1.- De acuerdo con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. Por otra parte, de acuerdo con el artículo 5 del mismo texto legal: “Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. De acuerdo con el apartado dos del mismo precepto “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”. Por otra parte, de acuerdo con el artículo 11 de la Ley 37/1992, son prestaciones de servicios “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”. De acuerdo con lo anterior, la consultante tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional y las prestaciones de servicios de mediación por ella prestados estarán sujetos al impuesto cuando se entiendan realizados en el territorio de aplicación del impuesto. Igualmente, el proveedor de carburantes, destinatario de los servicios prestados por la consultante, tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional. Por último, la venta de combustible por parte de un proveedor de hidrocarburos debe ser calificada como una entrega de bienes, de conformidad con la definición contenida en el artículo 8 de la Ley 37/1992 que señala que son entregas de bienes “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.”. Esta entrega de bienes, no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, de conformidad con lo establecido en el artículo 68 de la Ley 37/1992 que establece que: “El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes: Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio. Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto: 1.º A) Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo. (…).”. 2.- Por otra parte, en relación con la prestación de servicios que efectúa la consultante, debe tenerse en cuenta que las reglas que determinan el lugar de realización de las prestaciones de servicios son objeto de regulación en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992, estableciendo el primero de ellos que: “Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos: 1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. (…).”. De acuerdo con lo anterior, el servicio en cuestión prestado por la consultante estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, pues el destinatario del mismo es un empresario o profesional con sede de actividad económica en el territorio de aplicación del impuesto. 3.- Por otra parte, el artículo 22.Quince de la Ley 37/1992 que establece que: “Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones: (…) Quince. Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando intervengan en las operaciones que estén exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en este artículo.”. Teniendo en cuenta que, como se ha señalado, la intermediación se efectúa para la realización de operaciones no sujetas al Impuesto, pues el combustible no se encuentra en el territorio de aplicación del impuesto en el momento de su puesta a disposición ni tampoco se encuentra en dicho territorio el lugar de inicio de la expedición o transporte necesarias para la puesta disposición a favor de los buques de las Fuerzas Armadas españolas, no puede determinarse que dichas entregas estén exentas en virtud de lo dispuesto en el artículo 22 de la Ley del impuesto. En consecuencia, no será de aplicación la exención contenida en el artículo 22.Quince de la Ley 37/1992 al servicio de mediación prestado por la consultante pues no se efectúa para la realización de una operación sujeta y exenta en virtud del artículo 22 de la Ley 37/1992. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.