Están exentos de IVA los servicios de quirófano, alimentación y alojamiento prestados por clínicas a sus pacientes

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2423-17 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 28/09/2017 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 11-dos-11º, 20-uno-2ºy 3º Descripción de hechos La sociedad consultante tiene como actividad la prestación de asistencia sanitaria y de servicios auxiliares a la misma consistiendo su actividad en la prestación de servicios médicos y hospitalarios a favor de sus clientes-pacientes entre los que se incluyen además de las intervenciones quirúrgicas, los servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos, material sanitario y otros análogos facturando directamente dichos servicios a sus clientes-pacientes que son quienes soportan los gastos de dicha prestación de servicios. Cuestión planteada Sujeción y en su caso exención de los servicios médicos y hospitalarios facturados por la consultante a sus pacientes. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El artículo 11 de la Ley 37/1992 establece el concepto de prestación de servicios señalando en su apartado dos, ordinal 11º que, en particular, se considerarán como tales: “11º. Las prestaciones de hospitalización .”. 2.- Por otra parte, el artículo 20 establece una serie de supuestos de exención en entregas de bienes y prestaciones de servicios, dentro de las cuales se incluyen algunas relacionadas con prestaciones de asistencia sanitaria. Así, el artículo 20 señala en su apartado Uno, ordinales 2º y 3º, que estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones: “2º. Las prestaciones de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas realizadas por Entidades de Derecho público o por Entidades o establecimientos privados en régimen de precios autorizados o comunicados. Se considerarán directamente relacionados con las de hospitalización y asistencia sanitaria las prestaciones de servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos y material sanitario y otros análogos prestados por clínicas, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria. La exención no se extiende a las operaciones siguientes: a) La entrega de medicamentos para ser consumidos fuera de los establecimientos mencionados en el primer párrafo de este número. b) Los servicios de alimentación y alojamiento prestados a personas distintas de los destinatarios de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y de sus acompañantes. c) Los servicios veterinarios. d) Los arrendamientos de bienes efectuados por las Entidades a que se refiere el presente número. 3º. La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios. A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración. La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas.”. 3.- Las exenciones de su artículo 20, apartado uno, números 2º y 3º traen causa en los artículos 132 a 137 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO UE de 11 de diciembre) En cuanto a los principios que, con carácter general, deben regir en materia de exenciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido aplicables a ciertas actividades de interés general (artículo 132 de la citada Directiva 2006/112/CE), hay que destacar, entre otros, los siguientes: - Principio de interpretación estricta. Este principio ha sido consagrado por la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en lo sucesivo, el Tribunal) en numerosas sentencias, entre las que podemos resaltar la de fecha 15 de junio de 1989 dictada en el asunto C-348/87, Stichting Uitvoering Financiële Acties, en la que el Tribunal dispone, en los apartados 12 y 13 de la misma, lo siguiente: “12. En cuanto al alcance de las exenciones previstas de este modo, conviene recordar que este Tribunal de Justicia, en su sentencia de 11 de julio de 1985 (Comisión contra Alemania, 107/84, Rec. 1985, p. 2655), subrayó que si bien es cierto que estas exenciones benefician a actividades que persiguen determinados objetivos, la mayor parte de las disposiciones indican también los operadores económicos autorizados a realizar las prestaciones exentas y que estas prestaciones no se definen por referencia a conceptos puramente materiales o funcionales. En la citada sentencia, este Tribunal precisó también que el artículo 13 de la Sexta Directiva no excluía todas las actividades de interés general, sino únicamente las que se enumeran y describen de manera muy detallada. 13. De lo que precede resulta que los términos empleados para designar las exenciones previstas por el artículo 13 de la Sexta Directiva se han de interpretar estrictamente, dado que constituyen excepciones al principio general de que el Impuesto sobre el Volumen de Negocios se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo.”. En el mismo sentido, el Tribunal ha establecido que las normas que establecen excepciones a las exenciones no pueden ser objeto de interpretaciones restrictivas (sentencia de 8 de junio de 2006, asunto C-106/05, entre otras). - Principio de enumeración exhaustiva de los supuestos de exención. Estrechamente vinculado con el principio anterior, el carácter restringido de las exenciones amparadas por el artículo 132 de la Directiva 2006/112/CE ha sido reiterado en diversas sentencias del Tribunal que ha señalado, de modo expreso, que las únicas operaciones susceptibles de quedar exentas de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido son las que se enumeran y describen de manera muy detallada en la propia Directiva (sentencias de 11 de julio de 1985, asunto C-107/84,Comisión/Alemania, y sentencia de 15 de junio de 1989 antes citada). Los principios anteriormente mencionados deben ponerse en relación con la finalidad perseguida al establecer supuestos de exención de ciertas actividades de interés general, cual es hacer que dichas actividades resulten lo más accesibles posibles para los ciudadanos, tal y como ha señalado el Tribunal en la sentencia de fecha 11 de enero de 2001, asunto C-76/99, Comisión/Francia, cuyo apartado 23 dispone que “(…) la finalidad de la exención de las prestaciones relacionadas directamente con los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria es garantizar que el beneficio de la asistencia médica y hospitalaria no se haga inaccesible a causa del aumento de los costes de dichos servicios que se produciría si éstos o las prestaciones relacionadas directamente con ellos fueran sometidos al IVA.”. Dentro de las actividades de interés general que la normativa comunitaria y, por ende, la Ley 37/1992 eximen de tributación se encuentran los servicios de hospitalización. Así, el artículo 132, apartado uno, letra b) de la Directiva 2006/112/CE obliga a los Estados miembros a declarar exentas “las prestaciones de servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas realizadas por entidades de Derecho público o, en condiciones sociales comparables a las que rigen para estos últimos, por establecimientos hospitalarios, centros de cuidados médicos y de diagnóstico y otros establecimientos de la misma naturaleza debidamente reconocidos;”. La sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 20 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-307/01 señala que “(….) la Directiva no exime a la totalidad de los servicios que pueden prestarse en el ejercicio de las profesiones médicas y sanitarias. La «asistencia a personas físicas» exenta de imposición debe tener una finalidad terapéutica, de diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades. Por el contrario, a los servicios médicos o sanitarios prestados con una finalidad que no sea el diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades de las personas no puede aplicárseles la exención.”. De acuerdo con ello, el que una actividad de interés general pueda gozar de exención no quiere decir que no existan límites a esa exención, así para las prestaciones de hospitalización la Directiva autoriza en su artículo 133 a los Estados miembros a subordinar la exención a que los organismos que no sean de derecho público apliquen unos precios autorizados por las autoridades públicas, por otra parte el artículo 134 de la citada Directiva excluye de la exención prevista para los servicios de hospitalización, entre otros, a las operaciones esencialmente destinadas a procurar unos ingresos suplementarios por la realización de operaciones efectuadas en competencia directa con las de las empresas comerciales sometidas al IVA. 4.- Teniendo en cuenta la jurisprudencia anterior, esta Dirección General, en relación con la interpretación que debe darse al artículo 20, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992, ha señalado en reiteradas consultas, por todas, Resolución vinculante de 21 de julio de 1986 (BOE de 9 de agosto), lo siguiente: Están sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido “las operaciones mediante las cuales los establecimientos hospitalarios ceden a los médicos el uso de locales e instalaciones sanitarias mediante contraprestación de cualquier naturaleza para posibilitar el ejercicio de su actividad profesional específica sin mediar relación de dependencia laboral.”. De conformidad con lo expuesto la exención del artículo 20, apartado uno, numero 2º de la Ley del Impuesto, no alcanza a la cesión de quirófanos que los hospitales o clínicas realizan a los médicos con los que no existe relación de dependencia laboral para realizar intervenciones médicas. Por el contrario, se considerarán directamente relacionados con las prestaciones de hospitalización y asistencia sanitaria, y estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, las prestaciones de servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos y material sanitario y otros análogos prestados por clínicas como la consultante, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria a sus clientes- pacientes. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.