No se pueden deducir cuotas de IVA si una resolución firme deniega la deducibilidad de bienes adquiridos

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2264-16 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 24/05/2016 Normativa Ley 37/1992 art. 99 y 100. RIVA RD 1624/1992 art. 27 Descripción de hechos Entidad mercantil cuyo objeto social es el de la promoción, construcción y explotación de toda clase de edificaciones además de la gestión, administración y explotación de actividades cinematográficas y que adquirió, en el 2010, un terreno soportando la cuota correspondiente del impuesto que fue objeto de deducción, y promovió la construcción de una edificación deduciendo igualmente las cuotas relacionadas con la construcción en las declaraciones-liquidaciones de los períodos posteriores dentro del plazo para deducir. En el ejercicio 2014, la entidad fue objeto de un procedimiento de comprobación por parte de la Administración tributaria que concluyó con la regularización de las cuotas deducidas por el terreno y la construcción de la edificación por no haber quedado acreditado que el destino de dicha construcción fuera la realización de operaciones sujetas y no exentas del Impuesto. Cuestión planteada Se plantea por la consultante si, una vez finalizado el procedimiento de comprobación, si el terreno y la construcción se encuentran afectos al ejercicio de actividades empresariales o profesionales conserva el derecho a deducir las cuotas correspondientes al terreno y la construcción a partir de ese ejercicio o si debe considerar que tal derecho como caducado. Contestación completa 1.- El derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el capítulo I del título VIII (artículos 92 a 114) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre). En estos artículos se establecen una serie de requisitos subjetivos, objetivos y formales cuyo cumplimiento determina el citado derecho a la deducción. El artículo 93 de la Ley del impuesto, que contiene los requisitos subjetivos para el nacimiento del derecho a deducir, señala en su apartado cuatro que: “Cuatro. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.”. Adicionalmente, el artículo 94 del mismo texto legal señala que: “Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones: 1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. (…).”. El ejercicio del derecho a deducir es objeto de regulación en el artículo 99 del mismo texto legal que dispone que: “(…) Dos. Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado. (…) Tres. El derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. (…) Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este Impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas solo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el primer párrafo. (…)”. De acuerdo con lo anteriormente establecido, podrá ejercerse el derecho a deducir cuando concurran los requisitos contenidos en el Título VIII de la Ley del impuesto unos de los cuales es que el bien adquirido vaya a quedar afecto, previsiblemente, a la realización de operaciones sujetas y no exentas del impuesto. En relación con el destino previsible debe aquí recordarse lo sentado por este Centro Directivo en reiteradas ocasiones, como en la contestación dada a la consulta de 29 de enero del 2014, número V0207-14, en la que se señala que: “Así pues, debe señalarse que resulta razonable que una vivienda, como la adquirida por el consultante en el supuesto objeto de consulta, que sea cedida en arrendamiento dé lugar a una operación sujeta y exenta del impuesto en virtud del artículo 20.Uno23º de la Ley del impuesto salvo que pueda objetivamente probarse que el destino de la misma no es ser utilizada como tal y para los fines que le son propios sino para la realización de operaciones que deban quedar sujetas y no exentas del impuesto. La afectación del bien en cuestión a la realización de una actividad sujeta y no exenta es una cuestión de hecho correspondiendo al sujeto pasivo su acreditación por cualquier medio de prueba admitido en Derecho. Resulta procedente mencionar aquí la sección 2ª del capítulo II del título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE del 18 de diciembre), General Tributaria. En particular, habrá que estar a lo señalado en su artículo 106.1, el cual establece que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa” y en el artículo 105.Uno, que en relación con la carga de la prueba establece que “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.”. En cuanto a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en el ordenamiento jurídico español rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada. No corresponde a este Centro Directivo determinar qué elementos deben ser considerados como suficientes a efectos de acreditar el destino previsible de un bien o un servicio adquirido ni tampoco valorar la actuación de los órganos de la administración tributaria que tienen encomendadas las funciones propias de la aplicación de los tributos. Respecto del plazo en el cual los sujetos pasivos pueden ejercer el derecho a deducir, debe recordarse que el artículo 100 de la Ley del impuesto dispone que: “El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el artículo 99 de esta Ley. No obstante, en los casos en que la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa o jurisdiccional, el derecho a la deducción caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes.”. No obstante esta previsión, y tal y como señalara este Centro Directivo con ocasión de la contestación a la consulta de 19 de septiembre del 2006 y número V1867-06, que versa sobre la denegación de la deducibilidad de unas cuotas mediante resolución administrativa firme: “Sólo en el caso de que se hubiera dictado una resolución o sentencia firme favorable al sujeto pasivo en su pretensión de ejercer el derecho a la deducción de determinadas cuotas soportadas, circunstancia que no sucede en el supuesto objeto de consulta, procedería, en su caso, la aplicación de lo establecido en el segundo párrafo del artículo 100 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, pero no en el presente supuesto.”. En conclusión, cuando en el seno de un procedimiento de comprobación de la situación tributaria de un sujeto pasivo éste no acredite que los bienes y servicios fueron adquiridos con la intención de dedicarlos a un destino tal que le permita la deducibilidad de las cuotas impositivas correspondientes a esas adquisiciones y el acto o resolución administrativa en el que se regulariza la situación tributaria del obligado denegando la deducibilidad de dichas cuotas hubiera devenido firme, éstas no podrán ser deducidas en las declaraciones-liquidaciones que se presenten con posterioridad. 2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.