No se debe repercutir el IVA alemán en las facturas, sino aplicar la exención por entregas intracomunitarias

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1723-19 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 09/07/2019 Normativa Ley 37/1992 arts. 8, 68, 25, 164 Descripción de hechos La sociedad consultante, establecida en territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, se dedica a la venta de fruta y verdura, estando sus destinatarios establecidos en otros Estados miembros de la Unión, y siendo su principal cliente una cadena de supermercados alemana. Este cliente solicita a la consultante que las facturas sean expedidas con el Impuesto sobre el Valor Añadido alemán, para lo que la consultante ha venido utilizando los servicios prestados por una sociedad intermediaria alemana. Cuestión planteada La consultante se plantea si es posible que emita directamente ésta las facturas a su cliente alemán como sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en dicho país y con el número de identificación fiscal otorgado por las autoridades alemanas a la consultante. Contestación completa 1.- De conformidad con el artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) son entregas de bienes “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.”. El concepto de entrega de bienes es un concepto comunitario definido por el artículo 14 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, del Consejo, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido que dispone, en su apartado 1, que: “1.  Se entenderá por «entrega de bienes» la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario.”. 2.- Las entregas de bienes quedan sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de las reglas de localización del hecho imponible, contenidas en el artículo 68 de la Ley del Impuesto. En concreto, respecto de los bienes que son objeto de expedición o transporte, el ordinal 1º del apartado dos del artículo 68.Dos.1º de la Ley del Impuesto señala que se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto: “1.º Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicien en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo. (…).”. Por tanto, teniendo la expedición de los productos comercializados por la consultante como lugar de inicio el territorio de aplicación del Impuesto, la entrega de bienes se entiende realizada en dicho territorio, quedando sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante lo anterior, estás entregas de bienes estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido en las condiciones establecidas en el artículo 25 de la Ley del Impuesto. A estos efectos el referido artículo 25 que dispone que: “Estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones: Uno. Las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea: a) Un empresario o profesional identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en un Estado miembro distinto del Reino de España. b) Una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, pero que esté identificada a efectos del Impuesto en un Estado miembro distinto del Reino de España. (…)”. En la aplicación de dicha exención deberán cumplirse los requisitos recogidos en el artículo 13 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre) que establece lo siguiente: “1. Están exentas del Impuesto las entregas de bienes efectuadas por un empresario o profesional con destino a otro Estado miembro, cuando se cumplan las condiciones y requisitos establecidos en el artículo 25 de la Ley del Impuesto. 2. La expedición o transporte de los bienes al Estado miembro de destino se justificará por cualquier medio de prueba admitido en derecho y, en particular, de la siguiente forma: 1. Si se realiza por el vendedor o por su cuenta, mediante los correspondientes contratos de transporte o facturas expedidas por el transportista. 2. Si se realiza por el comprador o por su cuenta, mediante el acuse de recibo del adquirente, el duplicado de la factura con el estampillado del adquirente, copias de los documentos de transporte o cualquier otro justificante de la operación. 3. La condición del adquirente se acreditará mediante el número de identificación fiscal que suministre al vendedor. (…).”. 3.- Según la información suministrada en el escrito de consulta el destinatario de las entregas intracomunitarias de bienes consultadas es una cadena de supermercados alemana que tiene la condición de empresario o profesional, y por lo tanto dichas entregas estarán sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que dicho destinatario, empresario o profesional, esté identificado a efectos del impuesto en otro Estado miembro, y se cumplan los requisitos contenidos en los artículos 25 y 13, respectivamente, de la Ley y Reglamento del Impuesto. Por ello, la consultante no deberá repercutir el Impuesto por estas operaciones. 4.- Por otra parte, la consultante como sujeto pasivo del Impuesto deberá cumplir con lo establecido en el artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.” El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), que dispone en su artículo 2.1 que: “1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido También deberá expedirse factura y copia de esta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto. 2. Deberá expedirse factura y copia de esta en todo caso en las siguientes operaciones: a) Aquéllas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria. b) Las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro a que se refiere el artículo 25 de la Ley del Impuesto. (…)”. Por tanto, la consultante estará obligada a expedir factura por las entregas intracomunitarias de bienes consultadas. En cuanto al contenido de las facturas, el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación dispone que: “1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones: a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa. (…) b) La fecha de su expedición. c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones. d) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura. Asimismo, será obligatoria la consignación del Número de Identificación Fiscal del destinatario en los siguientes casos: 1.º Que se trate de una entrega de bienes destinados a otro Estado miembro que se encuentre exenta conforme al artículo 25 de la Ley del Impuesto. 2.º Que se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a aquélla. 3.º Que se trate de operaciones que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición de la factura haya de considerarse establecido en dicho territorio. e) Domicilio, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones. (…)”. Por tanto, cuando las operaciones consultadas cumplan con los requisitos señalados en el punto 2 de esta contestación, tendrán la consideración de entregas intracomunitarias de bienes sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. La consultante estará obligada a expedir factura por dichas operaciones, en la que deberá consignar su número de identificación fiscal, así como el número de identificación fiscal del destinatario de las operaciones. 5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.